دروس في المحاسبة العامة وفق scf

[بوعرفة]

بســـــــــــــــــــــــــــم الله الرحمن الرحيم وعلى الله الاتكال.
مقدمة : عموميات حول المحاسبة.
بداية نشير إلى أن المحاسبة العامة قد تعرف بالمحاسبة التجارية أو بالمحاسبة المالية وهذه التسمية الأخيرة هي التي أخذ بها النظام المحاسبي المالي المحدد في القانون 07/11 الصادر في 25/11/2007
تعريف المحاسبة العامة: سوف نورد التعريفات التالية:
أ – تعريف المحاسبة المالية في النظام المحاسبي المالي: جاء هذا التعريف في المادة الثالثة كالتالي: "المحاسبة المالية نظام لتنظيم المعلومة المالية يسمح بتخزين معطيات قاعدية عددية ، وتصنيفها ، وتقييمها ، وتسجيلها ، وعرض كشوف تعكس صورة صادقة عن الوضعية المالية وممتلكات الكيان ( أي المؤسسة) ونجاعته ، ووضعية خزينته في نهاية السنة المالية."
ب – تعريف عام للمحاسبة العامة : " إن المحاسبة هي تقنية تتمثل في ملاحظة وتصنيف وتسجيل التدفقات المالية والحقيقية التي قامت بها المؤسسة خلال دورة محددة ،ثم تلخيص هذه التدفقات في جداول خاصة مثل الميزانية وحساب النتيجة."
ب – أهداف المحاسبة المالية: لقد تطورت أهداف المحاسبة العامة تبعا لتطور حاجيات المؤسسة ومحيطها ( الدولة، إدارة الضرائب، المؤسسات المالية...) وهكذا نلاحظ :
1 – الأهداف التقليدية للمحاسبة: وهي حساب كل من نتيجة الدورة وتحديد المركز المالي للمؤسسة.
2 – الأهداف الحديثة للمحاسبة : ويمكن تلخيصها كالتالي :
- تزويد مختلف المصالح في المؤسسة بالبيانات الضرورية لحساب ومراقبة مختلف التكاليف وتحديد سعر البيع والقيام بمختلف التحليلات المالية...
- تزويد المخططين على المستوى الوطني بالبيانات الضرورية من أجل وضع ومتابعة تنفيذ مخططات التنمية الوطنية.
- تعريف الغير ( الشركاء ، الدائنون ، البنوك...) عن الوضعية المالية للمؤسسة.
ج – أهمية المحاسبة : تظهر أهمية المحاسبة على مستويين :
• على مستوى المؤسسة:
- يمكن اعتبار الدفاتر المحاسبية كذاكرة للمؤسسة، فهي تسجل وتصنف كل الأحداث الاقتصادية التي تؤثر على الذمة المالية للمؤسسة.
- يتولى قسم المحاسبة بنقل المعلومات ( بعد تصنيفها وتلخيصها ) من مختلف مصالح المؤسسة إلى الإدارة العامة ، مما جعل البعض يصف قسم المحاسبة بالجملة العصبية للمؤسسة.
- إن الدفاتر المحاسبية تعتبر أداة إثبات أمام المحاكم وإدارة الضرائب في حالة وقوع نزاع بين هذه الأخيرة والمؤسسة.
• على مستوى الاقتصاد الوطني : تعتبر المحاسبة من أهم مصادر تموين المخططين على المستوى الوطني بالبيانات الضرورية لعملية التخطيط ومتابعة عملية تنفيذها.
د – ظهور المحاسبة المالية: إن مبدأ القيد المزدوج والذي نعتمد علية حاليا لتسجيل العمليات التجارية ، قد وجد في " جنوة بإيطاليا" منذ القرن الثالث عشرة، إلا أن أول كتابة معروفة ( إذ قد تكون هناك كتابات حول المحاسبة لكن لم تصلنا) كانت من قبل الراهب والرياضي الإيطالي " لوكا باسيولي" والذي وضع كتابا في الرياضيات سنة 1494 خصص منه فصلا لدراسة القيد المزدوج ومحاولة وضع تصنيف لحسابات الذمة المالية ( أي حسابات الميزانية) بهدف حساب نتيجة الدورة. غير أن كتابات " لوكا باسيولي" لم تكن بالنظام المحاسبي الكامل كما نعرفه حاليا. ثم انتشرت المحاسبة في الأقطار الأوروبية عن طريق التجارة. ولقد تطورت المحاسبة مع تطور المجتمعات وتوسع المؤسسات وحاجتها إلى أدوات مساعدة على التسيير والرقابة، فظهرت اليومية ثم ظهرت النظم المحاسبية والرق المحاسبية كما تدخل الحكومات فوضعت القوانين أو المخططات المحاسبية وهكذا وصلت المحاسبة المالية إلى شكلها الحالي أي نظاما يعتمد على جمع البيانات وتصنيفها وتحليلها وتلخيصها وجعلها في متناول كل المستخدمين لنتائجها.
ج – مبادئ المحاسبة : حددت المادة 6 من القانون المتضمن النظام المحاسبي المالي، أهم المبادئ المحاسبية المعترف بها والواجب مراعاتها لدى إعداد الكشوف المالية، ولا سيما:
- محاسبة التعهد.
- استمرارية الاستغلال.
- قابلية الفهم.
- الدلالة
- المصداقية
- قابلية المقارنة:
- التكلفة التاريخية
- أسبقية الواقع الاقتصادي على المظهر القانوني.
إن شرح بعض المبادئ أعلاه تم في المواد من 5 إلى 15 من المرسوم التنفيذي لقانون (ن.م.م)، هذا المرسوم الذي أضاف بعض المبادئ منها:
- استقلالية الذمة المالية للمؤسسة عن الذمة المالية للمالكين لها.
- احترام اتفاقية الوحدة النقدية ، أي أن تعاملات المؤسسة الخاضعة للقوانين الجزائية تسجل بالدينار الجزائري.
- مبدأ الأهمية النسبية :أي أن الكشوف المالية يجب أن تبرز كل معلومة مهمة، وأن المعايير المحاسبية يمكن أن لا تطبق على العناصر الأقل أهمية.
- مبدأ الحيطة.
-----------


الفصـــــــــــــل الأول
المــــــــيزانـــــــيـــــة
I- عموميات حول الميزانية.
II- حساب النتيجة المالية للسنة.
III- المركز المالي الصافي للمؤسسة.
---------
I- عموميات حول الميزانية :
1 – تعريف الميزانية : من تعاريف الميزانية نذكر :
أ – تعريف 1 – الميزانية هي جدول ذو جانبين، يعد بتاريخ معين، ويظهر بالجانب الأيمن أصول المؤسسة، وبالجانب الأيسر خصومها ( أو الأموال الخاصة للمؤسسة وكذا التزاماتها نحو الغير).
تعريف 2 :" الميزانية هي صورة فوتوغرافية لثروة المؤسسةبتاريخ محدد"
ب – تعريف الميزانية في(ن.م.م) : عرفت المادة 32 من المرسوم التنفيذي 156/08 الميزانية كالتالي" تحدد الميزانية بصفة منفصلة عناصر الأصول وعناصر الخصوم. يبرز عرض الأصول والخصوم داخل الميزانية الفصل بين العناصر الجارية والعناصر غير الجارية." إن الدراسة المفصلة للميزانية ستكون في الفصل الخاص بالأعمال المحاسبية في نهاية السنة.
إذن وطبقا لـ (ن.م.م) فالميزانية هي جدول أو قائمة تظهر عناصر كل من الأصول والخصوم وعلى أساس تصنيف خاص،حيث تصنف الأصول إلى عناصر جارية وأخرى غير جارية ،أما الخصوم فتصنف إلى أموال خاصة وخصوم غير جارية وخصوم جارية. إن هذا التصنيف يختلف عن التصنيف الذي كان متبعا في المخطط الحاسبي لسنة 1975 حيث كانت الأصول تصنف تبعا لطبيعتها فنجد مجموعات؛ الاستثمارات والمخزون والمدينين، بينما نجد أن الخصوم تضم كلا من الأموال الخاصة والدائنون، وهذا دون أي اعتبار لطول فترة استحقاق الذمم (الحقوق) أو تسديد الديون( الالتزامات).
2 - شكل الميزانية: بداية نورد الشكل المبسط للميزانية، والذي سنعتمد عليه في دراستنا، مع ملاحظة أن الشكل الرسمي والكامل للميزانية سنتعرف عليه بعد دراسة الأعمال المحاسبية لنهاية السنة.
مثال 1 – في 01/01/ن كانت ميزانية المؤسسة (س) كالتالي: المبالغ ب (د.ج)
أصــــــــــــــــــــــــول المبلغ خصـــــــــــــــــوم المبلغ
مباني صناعية
معدات وأدوات
بضاعة بالمخزن
أموال بالبنك 6000
5000
2000
1000 رأسمال الشركة
قرض مصرفي
--------------- 12000
2000
مجمـــــــــــــــــــــوع 14000 مجمــــــــــــــــــــــوع 14000

مثال 2 – في حالة مراعاة تصنيف الأصول والخصوم كما جاء في (ن.م.م) فإن الميزانية ستكون كالتالي:
ميزانية المؤسسة في 31/12/ن
الرقم الأصــــــــــــــــول المبلغ الرقم الخصـــــــــــــــوم المبلغ

207
211
213
215
265

30
411
512
53 أصـــــــــــــول غير جارية
محل تجـــــــــــــــاري
أراضي
مباني
معدات وأدوات
سندات مساهمة
مجموع أصول غير جارية
مخزون بضاعة
عملاء
البنك
الصندوق
مجموع أصول جارية
20000
20000
35000
10000
3000
88000
8000
2000
25000
7000
42000
101
106
110
120



164

401
44 أموال خــــــــــاصة
رأسمال الشركة
احتياطات
تحويل من جديد
نتيجة الدورة (ن-1)
مجموع 1
خصوم غير جارية
قروض مصرفية مجموع خ. غ. جارية 2
خصـــــــــــوم جارية:
موردو بضاعة وخدمات
ضرائب ورسوم
مجموع .خ.ج. 3
60000
5000
3000
12000
80000

20000
20000

25000
5000
30000
مجموع عام الأصول 130000 مجموع عام للخصوم 130000
ملاحظة :أرقام الحسابات المستخدمة هي تلك الواردة في (ن.م.م).
3- تعريف الأصول:
تعريف عام: الأصول وتعرف أيضا بالموجودات،وهي الممتلكات المادية والمعنوية للمؤسسة ( مثل المباني والمعدات والبضاعة والنقديات والمحل التجاري...) والأصول تظهر كيفية استخدام المؤسسة للأموال التي حصلت عليها من الشركاء أو المساهمين ( رأس المال) أو من الغير( أي القروض بمختلف أنواعها) لذا فإن الأصول تعرف أيضا بالاستعمالات لأنها تبين كيف استعملت المؤسسة الأموال التي حصلت عليها.
تعريف الأصول في النظام المحاسبي المالي: إن المادة 20 من المرسوم التنفيذي المتضمن تطبيق أحكام (ن.م.م) عرفت الأصول كالتالي:" تتكون الأصول من الموارد التي يسيرها الكيان بفعل أحداث ماضية والموجهة لأن توفر له منافع اقتصادية مستقبلية."
أما المادة 21 من المرسوم السابق الذكر فهي تبين تصنيف الأصول إلى:
أ- أصول غير جارية: وهي الأصول الموجهة لخدمة المؤسسة بصفة دائمة( أي لفترة طويلة) .وهذه الأصول تشمل:
- الأصول الموجهة للاستعمال المستمر لتغطية احتياجات أنشطة الكيان وهي؛ الأصول المعنوية ( مثل برامج الإعلام الآلي والمحل التجاري...) والأصول العينية( مثل المباني والمعدات ...)
- الأصول التي تتم حيازتها لغرض توظيفها على المدى الطويل الأجل أو غير الموجهة لأن يتم تحقيقها (أي بيعها) خلال الإثني عشر شهرا ابتداء من تاريخ نهاية الدورة .
ب- أصول جارية : وهي الأصول التي تتوقع المؤسسة بأن يتم بيعها أو استهلاكها خلال دورة الاستغلال العادية والتي تمتد بين تاريخ شراء المواد الأولية وتاريخ بيع المنتجات، كما تشمل الأصول غير الجارية على الأصول التي تم شراؤها بهدف بيعها خلال الاثني عشرة شهرا وكذا على العملاء والنقديات.

4 – الخصوم (أو المطالب):
أ- تعريف عام للخصوم : إن الخصوم تبين مصادر التمويل للمؤسسة، وهذه المصادر قد تكون ذاتية مثل مساهمات الشركاء والأرباح غير الموزعة وقد تكون خارجية مثل القروض بمختلف أنواعها.
ب – تعريف الخصوم في (ن.م.م): فقد عرفتها المادة 22 كالتالي: " تتكون الخصوم من الالتزامات الراهنة للكيان الناتجة عن أحداث ماضية والتي يتمثل انقضاؤها بالنسبة للكيان في خروج موارد ممثلة لمنافع اقتصادية". هذا التعريف لا يعتبر الأحوال الخاصة خصوما.
تعتبر الخصوم خصوما جارية عندما يتوقع تسديدها خلال دورة الاستغلال العادية أو خلال الإثني عشر شهرا الموالية لتاريخ نهاية الدورة المحاسبية.
أما باقي الخصوم فتصنف ضمن الخصوم غير جارية.
5 – تعريف الأموال الخاصة: وتمثل الفرق ( الموجب) بين أصول المؤسسة ومجموع خصومها الجارية وغير الجارية. إن الأموال الخاصة تظهر في الميزانية في جانب الخصوم رغم أنها لا تعتبر خصوما واجبة التسديد.
6 – توازن الميزانية: في أية لحظة فإن مجموع جانب الأصول من الميزانية يساوي مجموع جانب الخصوم.
7 – رأس المال: وهي الأموال التي وضعها الشركاء ( أو المستغل في حالة مؤسسة فردية) تحت تصرف المؤسسة لدى تكوينها أو بعد ذلك،إن رأس المال يظهر ضمن الأموال الخاصة في جانب الخصوم في الميزانية على الرغم من أن (ن.م.م) لا يعتبره خصوما، إن (ن.م.م) يستخدم عبارة رأسمال الشركة ( في حالة الشركات) وعبارة أموال الاستغلال ( في حالة المؤسسة الفردية) أو أموال مخصصة ( في حالة مساهمة الدولة في الشركات العمومية أو المختلطة).
إن رأسمال مؤسسة ما لا يمثل أموالا مكدسة في خزائن المؤسسة أو في حساباتها البنكية، بل هو يظهر فقط قيمة مساهمات الشركاء في تمويل المؤسسة.
8 – أنواع الميزانيات: تبعا لتاريخ إعدادها تصنف الميزانيات إلى:
أ- ميزانية افتتاحية : وتظهر الوضعية المالية للمؤسسة في بداية السنة أو بتاريخ تكوينها، إن الميزانية الافتتاحية لدورة ما تطابق الميزانية الختامية للدورة التي سبقتها، ومن خصائص الميزانية الافتتاحية أنها ليست إلزامية قانونا وأنها لا تظهر نتيجة الدورة وأنها ليست عملية.
ب – الميزانية الختامية: وتعد في نهاية السنة وتظهر نتيجة الدورة وهي إلزامية قانونا كما أنها عملية.
إلى جانب الميزانيات المذكورة أعلاه نجد الميزانية المراجعة( ويتم إعدادها بعد مراجعة الحسابات وتصحيح أي خطأ فيها) وميزانية التصفية ( ويتم إعدادها قبل البدء في تصفية المؤسسة لأي سبب كان).
9 – أهمية إعداد الميزانية، وهي:
أ- تلبية المتطلبات القانونية: إن كلا من القانون التجاري و(ن.م.م) وقانون الضرائب المباشرة، تنص على أن تقوم المؤسسات التي تستجيب لشروط محددة ،بإعداد الميزانية الختامية وحساب النتيجة.
ب- إظهار أصول وخصوم المؤسسة بتاريخ محدد ومنه تحديد مركزها المالي،وهذا ما جعل البعض يعرف الميزانية على أنها صورة فوتوغرافية لثروة المؤسسة بتاريخ محدد.
ج- تمكن الميزانية من تعريف الغير ( بنوك،دائنون،عملاء...) عن الوضعية المالية للمؤسسة.
د – حساب نتيجة الدورة،وهذه النتيجة يمكن حسابها بواسطة الميزانية أو بواسطة حساب النتيجة.
10 – الدورة المحاسبية ( أو المالية) : وهي فترة زمنية تساوي اثني عشرة شهرا وهي متطابقة مع السنة المدنية، إن المادة 30 من قانون (ن.م.م) نصت على أنه يمكن السماح لمؤسسة ما قفل السنة المالية( أي توقيف الحسابات) بتاريخ آخر غير 31 ديسمبر من السنة في حالة ارتباط نشاط هذه المؤسسة بدورة استغلال لا تتماشى مع السنة المدنية. ومن الأمثلة على المؤسسات التي لا تتطابق دورتها المحاسبية مع السنة المدنية نذكر المؤسسات الفلاحية.
ولأغراض الرقابة وتابعة تنفيذ برامجها فإن المؤسسات عادة لا تنتظر نهاية السنة لأعداد ميزانيتها وحساب نتيجة الدورة بل تقوم بحساب هذه النتيجة كل ثلاثة أو ستة أشهر وهذا بواسطة الميزانية أو حساب النتيجة وما ييسر إعداد هذه الجداول هو استخدام الإعلام الآلي. ونلاحظ أن الشركات المدرجة في السوق المالي مطالبة بنشر كشوفها المالية فصليا.

II- حساب وتسجيل نتيجة الدورة في الميزانية:
1- تعريف نتيجة الدورة: ويقصد بها الربح أو الخسارة التي حققتها المؤسسة من العمليات التجارية التي قامت بها خلال دورة معينة. إن نتيجة الدورة (اختصارا ن.د)= مجموع أصول – مجموع خصوم.
2- في بداية السنة وحيث أن المؤسسة لم تبدأ بعد في نشاطها الإنتاجي والتجاري، فإن الميزانية الافتتاحية ( للمؤسسة) لا تظهر أية نتيجة وتكون في شكل المعادلة التالية:
مجموع الأصــــــــــــول = مجمــــــــــــــوع الخصوم.
مثال 1 – في 01/01/ن أنشأ السيد (س) مؤسسته التجارية وخصص لها 25000 دج وضعها بالبنك ، ثم قام بما بشراء الأصول التالية بشيك: مباني تجارية 2000 ، معدات 6000 ، بضاعة 10000 .
المطلـــــوب: إعداد ميزانية المؤسسة في 01/01/ن.
الحــــــــل : إن رصيد البنك يساوي 25000 – (2000+6000+10000) = 7000
الرقم الأصـــــــــــول المبلغ الرقم الخصـــــــــــوم المبلغ
213
2154
30
512 مباني تجارية
معدات وأدوات
مخزون بضاعة
البنك 2000
6000
10000
7000 101 أموال الاستغلال 25000
مجمــــــــــوع 25000 مجموع 25000

3– النتيجة في نهاية السنة: وهناك حالتان ؛
(أ) الحالة الأولى في نهاية السنة النتيجة هي ربح : في هذه الحالة يكون مجموع الأصول أكبر من مجموع الخصوم. أي أن معادلة الميزانية تأخذ الشكل التالي:
الأصــــــــــــــول = الخصــــــــــــوم + نتيجة الدورة (ن.د)
مثال 2 – في المثال السابق ، لنفترض أن أصول وخصوم المؤسسة (س) في نهاية السنة (ن) كانت كالتالي: مباني تجارية 2000 ، معدات 6000، شاحنة 10000 ، بضاعة 12000، عملاء 2000، بنك 8000. موردون 5000. أحسب نتيجة الدورة للسنة (ن) ثم مثل الميزانية في 31/12/ن.
الحـــــــــل : ن.د = أصول – خصوم = ( 2000+6000+10000+12000+2000+8000)-(25000+5000) = 40000-30000=10000 ربح.
تمثيل الميزانية: ميزانية المؤسسة (س) في 31/12/ن
الرقم الأصـــــــــــول المبلغ الرقم الخصـــــــــــــوم المبلغ
213
2154
2182
30
411
512 مباني تجارية
معدات وأدوات
معدات نقل
مخزون بضاعة
عملاء
البنك 2000
6000
10000
12000
2000
8000 101
120
401
أموال الاستغلال
نتيجة الدورة (ربح)
موردون 25000
10000
5000
مجمــــــــــــــوع 40000 مجمــــــــــــوع 40000
لاحظ أن نتيجة الدورة إذا كانت ربحا تسجل في جانب الخصوم وبإشارة موجبة، وهذا ما نص عليه (ن.م.م). كما يمكن تبرير تسجيل الربح المحقق بجانب الخصوم كالتالي:
أ- موازنة الميزانية: ذلك أنه وفي حالة تحقيق ربح يكون مجموع الأصول أكبر من مجموع الخصوم ،ولتحقيق توازن بينهما نضيف النتيجة إلى الخصوم.
ب- إن الربح يعتبر أحد مصادر التمويل مثل باقي الأموال الخاصة.
ج- يمكن اعتبار الربح القابل للتوزيع دينا في ذمة المؤسسة لصالح الشركاء، فإذا أراد الشركاء سحبوه من المؤسسة وإن أرادوا تركوه بها لتقوية مركزها المالي.
(ب) – الحالة الثانية، في نهاية السنة النتيجة خسارة: في هذه الحالة فإن مجموع الأصول يكون أقل من مجموع الخصوم، أي أن ممتلكات المؤسسة أقل من التزاماتها نحو الشركاء ونحو الغير، وبعبارة أخرى نقول أن المؤسسة قد خسرت جزءا من الأموال التي وضعت تحت تصرفها،إن معادلة الميزانية تكون كالتالي: ألأصــــــــول+ نتيجة الدورة= الخصـــــــوم (حيث تسجل النتيجة بجانب الأصول)
أو ألأصـــــــول= الخصوم - نتيجة الدورة ( حيث تسجل النتيجة بجانب الخصوم وبإشارة سالبة) وهذا الأسلوب الثاني هو الأسلوب المقترح من قبل (ن.م.م) وكذلك من قبل المخطط المحاسبي الفرنسي.
مثال 3 - في نهاية السنة (ن) لنفترض أن أصول وخصوم المؤسسة (ص) كانت كالتالي: مباني صناعية 10000، معدات 5000 ، منتجات تامة الصنع 7000، عملاء2000 ، البنك 5000 ، الصندوق 1000، رأسمال الشركة 20000 ، احتياطات 3000 ، قرض 5000، موردون 7000.
المطلوب : أحسب نتيجة الدورة، مثل ميزانية المؤسسة في 31/12/ن.
الحـــــــــــل : إن ن.د= أصول- خصوم = (10000+5000+7000+2000+5000+1000)- ( 20000+3000+5000+7000) = 30000 – 35000 = - 5000 خسارة.
تمثيل الميزانية. ميزانية 31/12/ن
الرقم الأصـــــــــــول المبلغ الرقم الخصـــــــــــــوم المبلغ
213
215
355
411
512
530 مباني صناعية
معدات وأدوات
منتجات تامة الصنع
عملاء
البنك
الصندوق 10000
5000
7000
2000
5000
1000 101
106
129
164
401
129 رأسمال الشركة
احتياطات
نتيجة ( خسارة)
قروض
موردون
20000
3000
(5000)
5000
7000

مجمــــــــــــــوع 30000 مجمــــوع 30000
لاحظ أننا سجلنا النتيجة بجانب الخصوم لكن بإشارة سالبة أو بوضع المبلغ بين قوسين.

III- المركز المالي الصافي(م.م.ص) :
أ – تعريف : إن المركز المالي الصافي هو القيمة المحاسبية الصافية لثروة المؤسسة بتاريخ محدد.
ب - حساب المركز المالي الصافي : يمكن حسابه بإحدى العلاقتين:
* م.م.ص = مجموع أصول – مجموع ديون .
* م.م.ص = أموال خاصة + نتيجة الدورة(ربح) أو ناقص(-) نتيجة الدورة في حالة الخسارة.
مثال : في 31/12/ن كانت ميزانية المؤسسة (س) تضم الأصول والخصوم التالية ؛ مباني صناعية 10000 ، معدات وأدوات 5000 ، مواد أولية 3000 ، منتجات تامة الصنع 7000 ، بنك 12000، صندوق 3000، رأسمال الشركة 25000 ، احتياطات 3000 ، موردون 7000 ، نتيجة الدورة ؟ .
والمطلوب : أحسب نتيجة الدورة ، أحسب (م.م.ص) للمؤسسة في 31/12/ن ، مثل الميزانية.
الحـــــــــــــــــل :
- نتيجة الدورة = أصول – ( أموال خاصة+ خصوم) = ( 10000+5000+3000+7000+12000+3000) – ( 25000+3000+7000)= 5000 ربح.
- المركز المالي الصافي = أصول – ديون = 40000 – 7000 = 33000
أموال خاصة + ن.د. = (25000+3000)+5000 = 33000.
- تمثيل ميزانية المؤسسة في 31/12/ن:
الرقم الأصـــــــــــــــــول المبلغ الرقم الخصـــــــــــــــــوم المبلغ
213
215
31
355
512
53 مباني صناعية
معدات وأدوات
مواد أولية
منتجات تامة الصنع
البنك
صندوق 10000
5000
3000
7000
12000
3000 101
106
120
401 رأسمال الشركة
احتياطات
نتيجة الدورة
موردون 25000
3000
5000
7000
مجموع 40000 مجموع 40000

مثال عام حول الفصل الأول: في 31/12/ن كانت أرصدة التاجر (س) كالتالي: أموال استغلال100.000 ، مبيعات بضاعة 10.000 ، أجور عمال 5000 ، مباني تجارية 20.000 ، معدات 10.000، موردون 3000، مشتريات بضاعة 15.000 ، بضاعة 10.000، البنك 50.000 ،
والمطلوب : مثل الميزانية في 31/12/ن . أحسب (م.م.ص).
الحــــــل : بعض الحسابات المعطاة في المثال لا تظهر في الميزانية لأنها ليست أصول ولا خصوما.
ميزانية المؤسسة في 31/12/ن
الرقم الأصــــــــــــــــــــــول المبلغ الرقم الخصــــــــــــــــوم المبلغ
213
215
30
512 مباني تجارية
معدات
مخزون بضاعة
بنك 20000
10000
10000
50000 101
129
401 أموال استغلال
نتيجة الدورة (خسارة)
موردو المخزون 100000
(13000)
3000
مجمـــــــــــــــوع 90000 مجمــــــــــــــوع 90000

م.م.ص. = أصول – ديون = 90000 – 3000= 87000
= أموال خاصة – ن.د = 100.000 – 13000 = 87000.
لاحظ أن حسابات الأصول والخصوم هي فقط التي تظهر في الميزانية.
-------------

الفصــــــــــل الثاني
الحســــــــــــــاب
1 – تعريف الحساب : الحساب هو جدول ذو جانبين أو طرفين ، جانب أيمن يعرف بالجانب المدين، وجانب أيسر يعرف بالجانب الدائن، ويخصص الحساب لإظهار القيمة النقدية للتدفقات الخاصة به (أي بالحساب) خلال فترة محددة.
إن كلمة حساب عادة تختصر كالتالي : ( حـ/) وتقرأ حساب.
2 – أشكال الحساب: يأخذ الحساب أحد الأشكال التالية :
* الشكل الكامل للحساب : وله شكلان؛ الحساب ذو الأعمدة المتقاربة ( وهو الشكل العملي) والشكل ذو الأعمدة المتباعدة .
أ – الشكل ذو الأعمدة المتقاربة أو المتلاصقة وقد سمي كذلك لأن أعمدة المبالغ المدينة والدائنة متلاصقة كما يتضح من الشكل التالي :



512 حـ/ البنك ( مثلا) المبـــــــــــلغ
التاريخ صفحة اليومية البيــــــــــــــــــــــــــــان مدين دائـن
10/01
15/01

31/01 فاتورة بيع بضاعة رقم...
تسديد أجوروصل رقم....

رصيد مديــــــــــــــن 10000 -
5000
مجمــــــــــــــوع

ب الشكل ذو الأعمدة المتباعدة : عمليا هو غير مستخدم ، ويكون كالتالي : لاحظ عدم تلاصق العمود المدين مع العمود الدائن.
512 حـ/ البنك
التاريخ ص.ي البيان مدين التاريخ ص.ي البيان دائن


مجموع مجموع
(ص.ي) : رقم صفحة اليومية.
* الشكل المبسط للحساب : ويكون في شكل حرف ( T) باللاتينية:
مدين 512 حـ/ البنك دائن




3 – تصنيف الحسابات : الحسابات نوعان؛
أ – حسابات الذمة المالية( أو حسابات الميزانية) : وهذه الحسابات تظهر بجانب الأصول أو الخصوم في الميزانية، لذا فحسابات الذمة المالية تعرف أيضا بحسابات الميزانية ، من الأمثلة على هذه الحسابات : البنك ، المعدات، الموردون ،رأس المال، الاحتياطات... إن حسابات الميزانية في (ن.م.م) تضم حسابات المجموعات1إلى5.
ب – حسابات التسيير أو الاستغلال: وهذه الحسابات تظهر بحساب النتيجة ولا تظهر بالميزانية، وحسابات التسيير تضم حسابات المصاريف أو الأعباء ( مثل الأجور والمواد المستهلكة...) وحسابات النواتج ( مثل مبيعات البضاعة، مبيعات المنتجات والنواتج المالية...). إن حسابات التسيير تضم حسابات المجموعتين (6) و(7).
4 – قاعدة فتح الحسابات وتسجيل العمليات فيها:
أ – حسابات الأصول وحسابات المصاريف : تفتح حسابات الأصول في الطرف المدين وتتزايد فيه ، بينما تتناقص في الطرف الدائن، وكذلك الأمر بالنسبة لحسابات الأعباء.
ب – حسابات الخصوم وحسابات النواتج: تفتح حسابات الخصوم في الطرف الدائن وتتزايد فيه بينما تتناقص في الطرف المدين، وكذلك الأمر بالنسبة لحسابات النواتج.
مثال : سجل العمليات التالية في حساب الصندوق ثم استخرج رصيده.
1 – تحويل 10.000 من البنك إلى الصندوق.
2 – تسديد مصاريف الهاتف 200 نقدا ( أي بواسطة الصندوق)
3 – شراء بضاعة 5000 نقدا.
4 - شراء معدات 2000 نقدا.
5 - بيع بضاعة 2000 نقدا.
6 - تسديد أجور 1000 نقدا.
الحــــــــــــــــــــل : كلمة نقدا تعني أن العملية تمت بواسطة الصندوق.
12000
إن رصيد الحساب هو الفرق بين طرفه المدين وطرفه الدائن ، ونسجل الرصيد في الجانب الأصغر وينسب إلى الجانب الأكبر، في المثال أعلاه الرصيد يساوي 3800 أي 12000 – 8200 وسجل الرصيد في الطرف الأصغر ( وهو الجانب الدائن ) وسمي رصيدا مدينا.

5 – تسجيل العمليات في الحسابات : إن كل عملية تجارية تسجل في حسابين (على الأقل) أو أكثر، فالحساب (أو الحسابات) الذي يمثل مصدرا للتدفق النقدي أو العيني يكون دائنا أما الحساب ( أو الحسابات) الذي يمثل استخداما فإنه يكون مدينا بقيمة التدفق. والأمثلة التالية تبين القاعدة أعلاه:
1 – تحويل 10.000 دج من البنك إلى الصندوق. هذه العملية تمثل تدفقا نقديا مصدره البنك ( وهو الحساب الذي دفع المبلغ النقدي) واستخدامه الصندوق ( أي الحساب الذي استلم المبلغ النقدي) ويمكن تمثيل هذه العملية بالمخطط التالي: ( السهم يبدأ من المصدر وينتهي عند الاستخدام).
المصدر الاستخدام
استنتاج : إن كل عملية تجارية تسجل على الأقل في حسابين وفي طرفين مختلفين منهما،وهذا ما يعبر عنه بأن تسجيل العمليات يتم وفق قاعدة القيد المزدوج (أي ازدواجية الأطراف التي تسجل بها العمليات). إن الحساب الذي هو مصدر للتدفق يكون دائنا أما الحساب الذي هو استخدام فإنه يكون مدينا، وهذا مهما كانت طبيعة الحساب ؛أصولا أو خصوما ، مصاريفا أو نواتجا.

ملاحظات :
1- إن إقفال ( غلق) الحساب هو إظهار توازن طرفيه، حيث نحسب مجموع كل طرف ونضيف الرصيد إلى الطرف الأصغر ليتساوى الطرفان. للدلالة على غلق الحساب نضع خطين تحت المجموع.
2- إن التسجيل في الطرف المدين من حسابات الميزانية ( ما عدا حسابات الأموال الخاصة) يؤدي إلى زيادة المركز المالي الصافي للمؤسسة، لأن هذا التسجيل يعني زيادة الأصول أو انخفاض الديون ( وكلاهما يؤدي إلى زيادة المركز المالي الصافي)، كذلك فإن التسجيل في الطرف الدائن من هذه الحسابات يؤدي إلى خفض المركز المالي الصافي للمؤسسة.
3- مجموع الحسابات للمؤسسة تعرف بدفتر الأستاذ.
مثــــــــــــــــال عـــــــــــــــام حول الفصل الثاني: في 01/01/ن كانت ميزانية المؤسسة (س) كالتالي:
الرقم الأصــــــــــــــــــول المبلغ الرقم الخصــــــــــــــــوم المبلغ
30
512
53 مخزون بضاعة
بــــــنك
صندوق 20.000
80.000
30.000 101
401 أموال استغلال
موردون 100.000
30.000
مجموع 130.000 مجمــــــــــــــــوع 130.000
وخلال شهر جانفي قامت المؤسسة بالعمليات التالية:
1 – سددت إلى الموردين 10.000 نقدا. 2 – حولت 5000 من البنك إلى الصندوق.
3 – شراء بضائع 5000 على الحساب. 4 – شراء بضاعة 2000 بشيك.
5 – سددت مصاريف الإيجار 1000 نقدا. 6 – بيع بضاعة 15000 نقدا.
والمطلوب : فتح الحسابات وتسجيل العمليات فيها تبعا للجرد المتناوب، ثم إعداد الميزانية الختامية علما أن بضاعة آخر السنة كانت 17000.

5000 5) 1000 مجموع 100000 مجموع 100000
الرقم الأصــــــــــــــول المبلغ الرقم الخصــــــــــــــــوم المبلغ
30
512
530 مخزون بضاعة
البنك
الصندوق 17000
73000
39000 101
120
401 أموال الاستغلال
نتيجة الدورة( ربح)
موردون 100000
4000
25000
مجموع 129000 مجموع 129000
في الميزانية ظهر الرصيد المعطى في التمرين، وليس الرصيد الظاهر في ميزان المراجعة.
-------------

الفصـــــــــل الثالـــــــــث
الدفاتـــــر المحـــــاسبية
I – مقدمة.
II – الدفاتر المحاسبية.
III- ميزان المراجعة.
-----------
I – مقدمة: في المواد من 9 إلى 18 بين القانون التجاري إلزامية "التاجر" سواء أكان شخصا طبيعيا أو شركة، بمسك دفتر اليومية ودفتر الجرد وإعداد الميزانية الختامية وحساب الأرباح والخسائر ( أي حساب النتيجة) وتسجيل الوثيقتين في دفتر الجرد، كما بينت نفس المواد قواعد التسجيل بهذه الدفاتر والهدف من مسكهما.
أما القانون 07-11 والمتضمن النظام المحاسبي المالي(ن.م.م) فقد نص في مادته 20 على " تمسك الكيانات الخاضعة لهذا القانون دفاتر محاسبية تشمل دفترا يوميا ، ودفترا كبيرا ( أي دفتر الأستاذ) ودفتر جرد، مع مراعاة الأحكام الخاصة بالكيانات الصغيرة......" أما المادة 21 فذكرت أن دفتر اليومية ودفتر الجرد ( ولم تذكر دفتر الأستاذ) يتم ترقيمهما والتأشير عليهما من قبل رئيس محكمة مقر الكيان. إن شروط التسجيل في الدفاتر المحاسبية حددت في المادة 23 حيث نصت على أن يكون التسجيل دون ترك بياض أو تغيير من أي نوع كان أو نقل إلى الهامش.
والملاحظ أن عدد الدفاتر المحاسبية وكيفية مسكها يختلف تبعا للنظام المحاسبي المطبق في المؤسسة، إن أهم النظم المحاسبية هي :
- النظام الكلاسيكي ويعتمد على يومية واحدة وهو النظام الذي سنعتمد عليه في دراستنا لأنه الأسهل للطالب المبتدئ ، على الرغم من أن هذا النظام لم يعد مستخدما.
- نظام اليومية- دفتر الأستاذ ويعرف أيضا بتخطيط "دوقرنج" أو بالنظام الأمريكي رغم أن واضعه فرنسي، وهذا النظام لم يعد مستخدما حاليا.
- نظام اليوميات المساعدة وهو يعتمد على عدة يوميات مساعدة ( يومية مبيعات، يومية مشتريات، يومية بنك ....) ويومية عامة تمثل اليومية القانونية ، وهذا النظام هو النظام المستخدم حاليا والملائم لكل المؤسسات خاصة الكبيرة منها.
إضافة إلى الدفاتر المحاسبية ، تقوم المؤسسة بمسك دفاتر تنظيمية مثل سجل الطلبيات الواردة من العملاء، وسجل طلبيات الشراء المرسلة إلى الموردين وسجل الأوراق التجارية، وسجل الأجور المدفوعة ( وهو دفتر إلزامي لكل مؤسسة لهل مستخدمين) وسجل حركة المستخدمين ....الخ.

II- الدفاتر المحاسبية: في حالة تطبيق النظام الكلاسيكي لمسك المحاسبة فإن عملية التسجيل تكون وفق المخطط التالي؛
( سندات إثبات) ( وثائق التسجيل أو المسودة) ( اليومية) ( دفتر الأستاذ) ( الكشوف المالية ).
ملاحظة حول دفتر المسودة: هذا الدفتر لم يعد مستخدما لذا لا نرى ضرورة للتطرق له.
1 – دفتر اليومية:
أ – تعريف : وهو دفتر قانوني يسجل فيه "التاجر" عملياته التجارية في صيغة قيود محاسبية تظهر الحساب ( أو الحسابات) المدينة والحساب ( أو الحسابات ) الدائنة ومبالغ العمليات وتاريخها وشرحها، وكذا أرقام الحسابات بغرض استخدام الحاسوب في مسك محاسبة المؤسسة. إن دفتر اليومية هو دفتر إلزامي لأن كلا من القانون التجاري والنظام المحاسبي المالي يلزمان "التاجر" بمسك دفتر اليومية والذي يجب أن ترقم صفحاته وتختم من قبل رئيس المحكمة حيث يقع مقر المؤسسة، إن التسجيل في اليومية يجب أن يكون كاملا ووفق الشروط القانونية السالفة الذكر،أي دون شطب أو ترك بياض ...
ب – شكل اليومية : يمكن لليومية أن تأخذ التخطيط أو الشكل التالي والذي سيشرح من خلال مثال.
مثال – في 10/01/ن سددت المؤسسة (س) مصاريف الهاتف 500 بشيك. سجل العملية في يومية
المؤسسة.
المبالغ
أرقام الحسابات تاريخ وشرح العملية مدينة دائنة

626

512 ------------- 10/01/ن -----------
من حـ/ مصاريف بريد واتصالات
إلى حـ/ البنك
تسديد مصاريف الهاتف وصل رقم...
500

500
يعرف التسجيل أعلاه بالقيد المحاسبي وهو يتكون من العناصر التالية:
* تاريخ العملية ويسجل في وسط القيد.
* الحساب المدين ( ويكون على اليمين) والحساب الدائن( ويكون على اليسار)، لاحظ أنهما ليسا في نفس الخط أو المستوى.
* مبلغ العملية: فالحساب الذي هو استخدام يكون مدينا بينما الحساب الذي هو مصدر يكون دائنا بقيمة العملية.
*شرح العملية أو بيانها : حيث نذكر رقم سند إثبات العملية.
إضافة إلى العناصر أعلاه وهي إلزامية في القيد فإنه يمكن ذكر أرقام الحسابات التي مستها العملية وهذا بهدف استخدام الحاسوب في مسك المحاسبة.
في أسفل كل صفحة يحسب مجموع المبالغ المدينة وكذلك مجموع المبالغ الدائنة ، وتحويل هذه المجاميع إلى الصفحة الموالية مع الإشارة إلى ذلك. في نهاية اليومية يجب أن يكون مجموع المبالغ المدينة يساوي مجموع المبالغ الدائنة.
في القيد أعلاه لاحظ أن : كلمة (من) في الطرف المدين تعني أن الحساب مدينا. أما كلمة (إلى) فهي تعني أن الحساب دائنا. نظرا لبداهة العملية سوف لا نستخدم العبارتين ( من ، إلى) في القيود الموالية.
في حلنا للتمارين سوف نستخدم الشكل المبسط للقيد المحاسبي ، وفي هذه الحالة يكون حل المثال السابق كالتالي:
------------------------ 10/01/ن ------------------
626 حـ/ مصاريف بريد واتصالات
512 حـ/ البنك
تسديد مصاريف بريد.
500

500

مثال 2 – سجل العمليات التالية في يومية المؤسسة (س) تبعا للجرد المتناوب؛
1 – شراء أثاث مكتب 5000 نقدا.
2 – شراء بضاعة 10000 بشيك.
3 – تسديد مصاريف الإيجار 500 نقدا.
4 – بيع بضاعة 12000 بشيك.
الحــــــــــــــل :
--------------------- 1 ------------------
218 حـ/ تثبيتات عينية أخرى-أثاث مكتب
53 حـ/ صندوق
شراء أثاث مكتب
-------------------- 2 -------------------
380 حـ/ مشتريات بضاعة
512 حـ/ البنك
شراء بضاعة

------------------- 3 ---------------------
613 حـ/ مصاريف إيجار
53 حـ/الصندوق
تسديد مصاريف.
----------------- 4 ------------------------
512 حـ/ البنك
700حـ/ مبيعات بضاعة
بيع بضاعة
مجموع
5000



10000




500



12000


27500

5000



10000




500



12000

27500

ج – أنواع القيود : القيود نوعان؛
1 – القيود البسيطة وهي تتكون فقط من حسابين أحدهما مدين والآخر دائنا.
مثال : تحويل 1000 من البنك إلى الصندوق. إن قيد العملية يكون كالتالي :
53 حـ/ صندوق 1000
512 حـ/ البنك 1000
تحويل إلى الصندوق.
فالقيد أعلاه هو قيد بسيط لأنه يضم حسابين فقط.
2 – القيود المركبة: وهي القيود المتضمنة على أكثر من حساب في أحد الطرفين أو في كليهما.
مثال: سجل العمليات التالية في يومية المؤسسة تبعا للجرد المتناوب.
1 – بيع بضاعة 1000 بشيك و2000 على الحساب.
2 – شراء بضاعة 500 نقدا و1000 على الحساب.
----------------- 1 ----------------
512 حـ/ البنك
411 حـ/ عملاء
700 حـ/ مبيعات بضاعة
بيع بضاعة
--------------- 2 ------------------
380 حـ/ مشتريات بضاعة
53 حـ/ صندوق
401 حـ/ موردون
شراء بضاعة
1000
2000



1500


3000



500
1000
كلا القيدان أعلاه هي قيود مركبة لأنها تضم على أكثر من حسابين.

د – تصحيح الأخطاء في اليومية: ذكرنا سابقا أن دفتر اليومية هو دفتر قانوني وأن التسجيل به يجب أن يكون كاملا ودون ترك بياض أو شطب أو محو أو تغيير، وأن كل كتابة سجلت يجب أن تظل على حالتها، فإذا حدث أن أخطأ المحاسب لدى تسجيل المبلغ أو اسم الحساب أو أحد العناصر الأخرى للقيد في اليومية، فإن هذا الخطأ يتم تصحيحه تبعا لأسلوب عكس القيد أو تـبعا لأسلوب العدد المتمم للصفر.
د-1 – أسلوب عكس القيد : يتمثل هذا الأسلوب في عكس طرفي القيد بحيث يصبح الطرف المدين دائنا ويصبح الطرف الدائن مدينا ثم نسجل القيد الصحيح، إن هذا التسجيل يلغي أثر القيد الخطأ على الحسابات،لكنه يؤدي إلى تضخيم مجاميع الحسابات.



مثال: في 10/01/ن سددت المؤسسة مصاريف الهاتف 1000 بشيك، وتم تسجيل العملية كالتالي:
626 حـ/ مصاريف بريد واتصالات 1000
53 حـ/ صندوق 1000
تسديد الهاتف 1000 بشيك.
نلاحظ أن الخطأ في القيد هو جعل حساب الصندوق دائنا عوضا عن حساب البنك. إن تصحيح القيد يتمثل في تسجيل قيدين ؛ الأول لإلغاء القيد الخطأ والثاني هو لتسجيل العملية بشكل صحيح.
--------------------- -----------------
53 حـ/ صندوق
626 حـ/ مصاريف بريد
إلغاء القيد الخطأ
-------------------- ------------------
626 حـ/ مصاريف بريد واتصالات
512 حـ/ البنك
القيد الصحيح
1000



1000

1000



1000
لاحظ أن القيد الأول ( أو قيد الإلغاء) هو عكس القيد الخطأ.
د-2 – أسلوب العدد المتمم للصفر: يتمثل هذا الأسلوب في إلغاء المبلغ الخطأ بإضافة متممه للصفر وبهذا يصبح مجموع المبلغين صفرا. إن الأسلوب كما هو وارد أدناه صالح لدى مسك المحاسبة يدويا، وهذه العملية التي لم تعد مطبقة حاليا.
شرح الأسلوب : إن المتمم للصفر للعدد 6 هو -6 لأن 6+(-6)=0، هذه العبارة يمكن كتابتها كالتالي:
6+(-10+4)=0 ، العبارة (-10+4) تكتب كالتالي 4ī لاحظ وضع إشارة (-) فوق العدد 1.
كذلك فالمتمم للصفر للعدد 199 هو -199 والذي يكتب كالتالي801 ī.
مثال : في القيود التالية سوف نفترض أن شرح القيد صحيح وأن الخطأ هو في أحد عناصره الأخرى. يطلب تصيح القيود تبعا لأسلوب العدد المتمم للصفر.
(1)
حـ/ مشتريات بضاعة 1500
512 حـ/ البنك 3000
شراء بضاعة 1500 على الحساب.
( 2)
615 حـ/ مصاريف صيانة 800
616 حـ/ تأمينات 999
53 حـ/ صندوق 1900
تسديد الصيانة 1000 والتأمين 900 الكل بشيك.
الحـــــــــــــــــــل: القيود أعلاه تضم عدة أخطاء.
(1)
380 حـ/ مشتريات بضاعة 8500ī
512 حـ/ البنك 7000ī
إلغاء القيد الخطأ.
380 حـ/ مشتريات بضاعة 1500
401 حـ/ موردو بضاعة 1500
القيد الصحيح.
(2)
615 حـ/ مصاريف صيانة 200ī
616 حـ/ تأمينات 001ī
530 حـ/ صندوق 8100 ī
إلغاء القيد الخطأ.
615 حـ/ مصاريف صيانة 1000
616 حـ/ تأمينات 900
512 حـ/ البنك 1900
القيد الصـــحيح.

2 – دفتر الأستــــــــــاذ :
أ- تعريف : إن دفتر الأستاذ هو مجموع الحسابات سواء أكان مسك هذه الحسابات في شكل دفتر عادي أو مجموعة بطاقات أو قرص أو أي شكل آخر.
إن دفتر الأستاذ هو ضروري لمسك محاسبة المؤسسة أكثر من اليومية والتي يعتبر دورها قانونيا أكثر مما هو محاسبيا. إن (ن.م.م) قد نص على مسك دفتر الأستاذ.
ب – استخدام دفتر الأستاذ : في بداية كل سنة مالية يخصص المحاسب صفحة أو عدة صفحات لكل حساب ، ثم يسجل الرصيد الافتتاحي بالطرف المناسب من الحساب، وخلال السنة يتم نقل العمليات من اليومية إلى دفتر الأستاذ، وفي نهاية السنة يتم ترصيد الحسابات بهدف إعداد ميزان المراجعة والكشوف المالية. وتجب الملاحظة إلى أن هذا الوصف لشكل واستخدام دفتر الأستاذ يتناسب وحالة المسك اليدوي لدفتر الأستاذ ، إن دراسة مسك الحاسبة بواسطة الحاسوب ستكون موضوع فصل خاص.
ج – أشكال دفتر الأستاذ : في حالة المسك اليدوي لدفتر الأستاذ فإن هذا الدفتر قد يكون في شكل؛
سجل عادي أو مجموعة بطاقات لها ألوان مختلفة تبعا لصنف الحساب ( موردون، عملاء، تسيير...) وفي حالة المسك الآلي لدفتر الأستاذ فإنه يكون في قرص أو أي حامل آخر للبيانات كما أن تمثيل الحساب يأخذ الشكل ذو الأعمدة المتلاصقة والذي سبقت دراسته.
د – تصحيح الأخطاء في دفتر الأستاذ : في حالة المسك اليدوي لدفتر الأستاذ فإن تصحيح الأخطاء المرتكبة لدى التسجيل بهذا الدفتر يكون بأحد الأساليب التالية :
1 – أسلوب العدد المتمم للصفر: حيث يلغى المبلغ الخطأ بتسجيل متممه للصفر ثم كتابة المبلغ الصحيح.
2 – الشطب الطفيف للمبلغ الخطأ ثم كتابة المبلغ الصحيح.
3 – إضافة أو طرف الفرق لجعل المبلغ المسجل يساوي المبلغ الصحيح الواجب تسجيله.
4 – أسلوب المقاصة: حيث نسجل مبلغا مساويا للمبلغ الخطأ لكن في الطرف المعاكس من الحساب ، ثم نسجل المبلغ الصحيح في الطرف الصحيح.
ملاحظة : في حالة استخدام الحاسوب فإنه لا يمكن أن تقع أخطاء في دفتر الأستاذ ما عدا تلك الأخطاء الناتجة عن أخطاء مرتكبة لدى التسجيل في اليومية، فالحاسوب لا يسمح بتصحيح الحسابات إلا من خلال تصحيح اليومية.
هـ - ملاحظات حول دفتر الأستاذ :
1 – عمليا فإن دفتر الأستاذ المستخدم هو الدفتر المعد بواسطة الحاسوب، باقي الأشكال لم تعد مستخدمة.
2 – دليل دفتر الأستاذ : وهو قائمة بأسماء الحسابات وأرقام الصفحات المخصصة لها تتصدر دفتر الأستاذ، تماما مثل فهرس الكتاب ، إن دليل دفتر الأستاذ يكون في نظام المسك اليدوي للمحاسبة.
3 – لدى مسك المحاسبة يدويا وللتقليل من أخطاء تحويل العمليات من اليومية إلى دفتر الأستاذ، يفضل تحويل المبلغ المدينة كلها من اليومية إلى دفتر الأستاذ، ثم يتم نقل البالغ الدائنة، وهكذا نقلل احتمال تسجيل مبلغ مدين في الطرف الدائن من الحساب أو العكس.

III – ميزان المراجعة :
أ – تعريف : إن ميزان المراجعة هو جدول يعد بتاريخ معين ويظهر قائمة الحسابات الموجودة بدفتر الأستاذ وكذلك؛
الحالة 1 : مجموع المبالغ المدينة والدائنة ورصيد كل حساب ، أو
الحالة 2 : رصيد الحساب فقط دون إظهار المبالغ،
في الحالة الأولى يسمي ميزان المراجعة بالمبالغ والأرصدة ، أما في الحالة الثانية فيسمي ميزان المراجعة بالأرصدة ،كما يمكن لميزان المراجعة إظهار الرصيد الافتتاحي وحركة الحساب والرصيد الختامي وهذا الشكل أفيد موازين المراجعة.
إن ميزان المراجعة ليس دفترا محاسبيا بل وثيقة تلخص حسابات دفتر الأستاذ.
ب – تخطيط ميزان المراجعة : إن تخطيط ميزان المراجعة بالمبالغ والأرصدة يكون كالتالي :
المبالــــــــــــــــغ الأرصــــــــــــدة
الرقم ص.د.أ الحســـــــــاب مدين دائن مدين دائن

مجمــــــــــوع
ص.د.أ : صفحة دفتر الأستاذ.

ج –استخدام ميزان المراجعة : يهدف ميزان المراجعة إلى :
1 – التأكد من أن عمليات تحويل المبالغ من اليومية إلى دفتر الأستاذ وكذا حساب كل من مجاميع وأرصدة الحسابات تم بصورة صحيحة.
2 – المساعدة في البحث عن الأخطاء المرتكبة في دفتر الأستاذ.
3 – تيسير عملية إعداد الكشوف المالية في نهاية السنة، ذلك أن إعداد هذه الأخيرة يتم اعتمادا على ميزان المراجعة( وهذا صحيح في حالة مسك المحاسبة يدويا).

هـ - مثال عام حول الدفاتر المحاسبية : في 01/01/ن كانت ميزانية لمؤسسة (س) كالتالي:
الرقم الأصــــــــــــول المبلغ الرقم الخصــــــــــــــوم المبلغ
213
215
30
411
512 مباني تجارية
معدات وأدوات
مخزون بضاعة
عملاء
بنك 10000
5000
20000
7000
18000 101
401 أموال استغلال
موردون 50000
10000
مجمــــــــــــــــــوع 60000 مجمـــــــــــــــــــــوع 60000
وخلال السنة قامت المؤسسة (س) بالعمليات التالية :
1 –شراء شاحنة للمحل 5000 بشيك. 2 – بيع بضاعة 15000 بشيك و7000 على الحساب
3 – سددت المصاريف التالية بشيك ، بريد وهاتف: 200 ، صيانة 300.
4 – شراء بضاعة 15000 على الحساب.
5 – سدد العملاء 10000 بشيك. 6 – دفع التاجر إلى الموردين 12000 بشيك.
7 – تحويل 3000 من البنك إلى الصندوق. والمطلوب :
1 – سجل العمليات في يومية (س) تبعا للجرد المتناوب.
2 – تحويل العمليات من اليومية إلى دفتر الأستاذ.
3 – إعداد ميزان المراجعة في 31/12/ن
4 – إعداد الميزانية الختامية وحساب النتيجة علما أن مخزون نهاية السنة كان 10000 دج.

الحل : 1 – تسجيل العمليات في يومية المؤسسة.
---------------------- 01/01/ن -----------------
213 حـ/ مباني تجارية
215 حـ/ معدات وأدوات
30 حـ/ مخزون بضائع
411 حـ/ عملاء
512 حـ/ البنك
101 حـ/ أموال الاستغلال
401 حـ/ موردون
أرصدة الحسابات في 01/01/ن
------------------- 1 --------------------
218 حـ/ معدات نقل
512 حـ/ بنك
شراء شاحنة
------------------- 2 ---------------------
512 حـ/ البنك
411 حـ/ عملاء
700 حـ/ مبيعات بضاعة
بيع بضاعة
------------------- 3 -----------------------
626 حـ/ مصاريف بريد واتصالات
615 حـ/ مصاريف صيانة
512 حـ/ البنك
تسديد مصاريف
------------------ 4 ------------------------
380حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
401 حـ/ موردو المخزون والخدمات
شراء بضاعة
------------------- 5 ----------------------
512 حـ/ البنك
411 حـ/ عملاء
مدفوعات العملاء بشيك.
------------------- 6 ----------------------
401 حـ/ موردو المخزون والخدمات
512 حـ/ البنك
تسديدات إلى الموردين.
------------------- 7 -----------------------
53 حـ/ الصندوق
512 حـ/ البنك
تحويلات مالية إلى الصندوق.
المجموع

10000
5000
20000
7000
18000






5000




15000
7000





200
300





5000




10000





12000




3000


117500





50000
10000






5000





22000







500




5000





10000





12000



3000

117500

– دفتر الأستاذ : سوف لا نمثل كل حسابات دفتر الأستاذ، بل نكتفي بإظهار بعضها فقط.
مج 5000 مج. 5000 مج. 22000 مج. 22000

3 – ميزان المراجعة بالمبالغ والأرصدة :
المبــــــــالـــغ الأرصـــــــــــدة
الرقم الحســـــــــــــــــاب مدين دائن مدين دائن
101
213
215
218
30
380
401
411
512
53
615
626
700 أموال الاستغلال
مباني تجارية
معدات وأدوات
معدات نقل
مخزون بضاعة
مشتريات مخزون بضاعة
موردون
عملاء
البنك
الصندوق
مصاريف صيانة
مصاريف بريد واتصالات
مبيعات بضاعة -
10000
5000
5000

20000
5000
12000
14000
43000
3000
300
200
- 50000
-
-
-
-
-

15000
10000
20500
-
-

-
22000 -
10000
5000
5000

20000
5000
-
4000
22500
3000
300
200
- 50000
-
-
-
-

-
3000
-
-
-
-

-
22000
المجموع 117500 117500 75000 75000
– إعداد الميزانية الختامية وحساب النتيجة :
أ – ميزانية المؤسسة في 31/12/ن :
الرقم الأصـــــــــــول المبلغ الرقم الخصـــــــــــــوم المبلغ
213
215
218
30
411
512
53 مباني تجارية
معدات وأدوات
معدات نقل
مخزون بضاعة
عملاء
البنك
الصندوق 10000
5000
5000
10000
4000
22500
3000 101
120
401 أموال الاستغلال
نتيجة الدورة (ربح)
موردون 50000
6500
3000
مجموع 59500 مجموع 59500
مخزون البضاعة في الميزانية أعلاه : ويمثل مخزون نهاية الدورة المعطى في التمرين.
ب – حساب النتيجة :
مدين حساب النتيجة المبسط للمؤسسة (س) خلال السنة (ن) دائن
الرقم المصـــــــاريـــــــــف المبلغ الرقم النــــــــــــواتــــــج المبلغ
600

615
626 مشتريات بضاعة مباعة
مصاريف صيانة
مصاريف بريد واتصالات
رصيد دائن ( ربح ) 15000

300
200

6500 700 مبيعات بضاعة 22000
مجموع 22000 مجموع 22000
ملاحظة : رصيد الحساب 600 ( مشتريات بضاعة مباعة أو بضاعة مستهلكة كما كان يسمى في المخطط المحاسبي السابق) يحسب كالتالي : مخزون بداية السنة + مشتريات – مخزون نهاية السنة.
أي 20000+5000-10000 = 15000 دج.
لاحظ تطابق النتيجة المحسوبة في كل من الميزانية وحساب النتيجة.
--------------


عمليات الخاصة بحســــــــــــــابات رأس المـــــال
I - قائمة الحسابات.
II – دراسة الحسابات (شرحها وقواعد مسكها).
----------
I – قائمة الحسابات:إن حسابات المجموعة الأولى هي كالتالي:
10- رأس المال والاحتياطات وما يماثلها.
101- رأس المال المصدر أو رأسمال الشركة أو الأموال المخصصة أو أموال الاستغلال .
103- علاوات مرتبطة برأسمال الشركة. 104 – فارق التقييم.
105 – فارق إعادة التقييم. 106 – الاحتياطات ( قانونية،نظامية،منظمة...)
108 – حساب المستغل. 109 – رأس المال المكتتب غير المطلوب.
11 – الترحيل من جديد ( نواتج رهن التخصيص في المخطط القديم).
12 – نتيجة الدورة.
120 – النتيجة ربح. 129 – النتيجة خسارة.
13 – النواتج والأعباء المؤجلة- خارج دورة الاستغلال:
131 – إعانات التجهيز. 132 – إعانات أخرى للاستثمار.
138 – نواتج أخرى وأعباء مؤجلة.
15 – مؤونة للأعباء – خصوم غير جارية.
153 – مؤونة للمعاشات والالتزامات المماثلة. 155 – مؤونة للضرائب.
158 – المؤونات الأخرى للأعباء- خصوم غير جارية.
16 – القروض والديون المماثلة :
161 – السندات التساهمية. 162 – سندات القروض القابلة للتحويل.
163 – سندات قروض أخرى. 164 – اقتراض لدى مؤسسات القرض.
165 – ودائع وكفالات مقبوضة. 167 – ديون مترتبة على عقد إيجار التمويل.
168 – اقتراضات أخرى وديون مماثلة. 169 – علاوات تسديد السندات.
17 – الديون المرتبطة بالمساهمات.
18 – حسابات ارتباط بين المؤسسات ( الوحدات) والشركات بالمساهمة.

------------
II- دراسة الحسابات مع أمثلة :
1 – الحساب 10 – رأس المال، الاحتياطات، والحسابات المماثلة( المشابهة ):
الحساب 101 - يمكن تقسيم هذا الحساب إلى حسابات فرعية تبعا للشكل القانوني للمؤسسة ( مؤسسة فردية، مؤسسة جماعية ،مؤسسة عمومية...الخ).

1- حسابات الأموال الخاصة المستخدمة في المؤسسة الفردية هي:
أ – 101 – أموال الاستغلال: ويعني رأس المال في المؤسسة الفردية، وهذا الحساب يكون :
- دائــــــــــــــــنا ب :
أولا: بالمساهمات أي قيمة العناصر التي خصصها المستغل (أي صاحب المؤسسة) لمؤسسته لدى تكوينها أو بعد ذلك.
ثانيا: الرصيد الدائن لحساب المستغل ( حـ/108) وهذا في نهاية السنة.
ثالثا: الرصيد الدائن لحساب النتيجة أي الربح( حـ/120) وهذا في بداية السنة الموالية.
- مـــــــــــدينا ب :
أولا: كل تخفيض في قيمة رأسمال المؤسسة .
ثانيا: الرصيد المدين لحساب المستغل ( حـ/108) وهذا في نهاية السنة.
ثالثا: الرصيد المدين لحساب النتيجة أي الخسارة ( حـ/129) وهذا في بداية السنة الموالية.
ملاحظة : الحساب 101 حـ/ أموال الاستغلال يقابله الحساب 110 في م.م.و. لسنة 1975.

ب – 108 – حساب المستغل: يستخدم هذا الحساب لتسجيل التحويلات التي تقع ما بين المؤسسة والمستغل أي المدفوعات والمسحوبات المؤقتة التي يقوم بها المستغل إلى أو من المؤسسة، وفي نهاية السنة يحول رصيد هذا الحساب إلى حساب 101 (أموال الاستغلال) كما ذكرنا أعلاه.
لاحظ أن الحساب 108 يقابل الحساب 119 في م.م.و. لسنة 1975.
مثـــــــــال حول الحسابين 101 و108 :
في 01/01/ن بدأ السيد أحمد نشاطه التجاري وخصص لذلك ما يلي : مبنى تجاري 20000 دج ، معدات 10000 دج، أموال بالبنك 40000 دج. وخلال السنة (ن) قام بالعمليات التالية:
1 – شراء بضاعة 10000 على الحساب.
2 – سحب من المحل: 1000 بشيك و500 بضاعة لاستهلاكه الخاص.
3 – وضع في صندوق المحل 5000 سحبها من أمواله الخاصة.
إن نتيجة الدورة للسنة (ن) كانت ربحا 10000. والمطلـــــــــــــــــــــــوب:
1 – سجل العمليات أعلاه في يومية المؤسسة تبعا للجرد المتناوب.
2 – رصد حساب المستغل وكذا حساب النتيجة في 31/12/ن.

الحــــــــــــــــــل: 1 – تسجيل العمليات في اليومية، تبعا للجرد المتناوب: أرقام الحسابات المستخدمة هي تلك المعطاة في (ن.م.م) ولم يتم تقسيمها إلى حسابات فرعية.



213
215
512





380





108







53





108






120




101





401





512
700






108





101






101
----------------- 01/01/ن-------------
حـ/ مباني تجارية
حـ/ معدات وأدوات
حـ/ البنك
حـ/ أموال الاستغلال
رأسمال المؤسسة
-------------- 1 -----------------
حـ/ مشتريات بضاعة
حـ/ موردو المخزون
شراء بضاعة على الحساب
------------- 2 ------------------
حـ/ المستغل
حـ/ البنك
حـ/ مبيعات بضاعة
مسحوبات المستغل من المؤسسة
------------- 3 -------------------
حـ/ الصندوق
حـ/ المستغل
مدفوعات المستغل إلى المؤسسة
----------- 31/12/ن -----------------
حـ/ المستغل
حـ/ أموال الاستغلال
ترصيد الحساب 108
-----------------------------------01/01/ن+1 -------
حـ/ نتيجة الدورة
حـ/ أموال الاستغلال
ترصيد حـ/ نتيجة الدورة

20000
10000
40000





10000





1500







5000





3500





10000




70000





10000





1000
500






5000





3500





10000

لاحظ أن مسحوبات البضائع من قبل المستغل اعتبرت مبيعات بضاعة.
مثال 2 – لنفترض أن مؤسسة الفردية للسيد (س) وخلال السنة (ن) حققت خسارة 5000 دج. سجل القيد المناسب في 31/12/ن.
الحـــــــــل: 01/01/ن+1
101 حـ/أموال الاستغلال 5000
129 حـ/ نتيجة الدورة 5000
ترصيد حساب النتيجة
ينص (ن.م.م) على تحويل رصيد الحساب 12 ( نتيجة الدورة) إلى الحساب 101 ( أموال الاستغلال) إذا كانت المؤسسة فردية، إن عملية التحويل تتم في بداية السنة الموالية.

2- حساب رأس المال في الشركة الجماعية.
101 – حساب رأسمال الشركة :إن رأس المال في الشركات الخاصة يمثل القيمة الاسمية للأسهم أو الحصص ، أما في الشركة العمومية فإن رأس المال يمثل المساهمات النقدية والعينية المقدمة من قبل الدولة أو الجماعات المحلية والتي (أي المساهمات) لا يوجد اتفاق على إرجاعها.
- القاعدة المحاسبية: إن الحساب الفرعي 101 ( حساب رأسمال الشركة ) يجعل دائنا بقيمة رأس المال المثبت في عقد تأسيس الشركة كما يبين كل تغير يحدث عليه ( أي على رأس المال خلال حياة المؤسسة).
كما يكون حساب 101 دائنا بكل زيادة في رأس المال سواء تلك الناتجة عن رفع قيمة مساهمات الشركاء أو دمج للاحتياطات في رأس المال. كذلك فإن حساب رأسمال الشركة يكون مدينا بكل تخفيض في قيمته ( تسديد مساهمات أو تغطية خسائر سابقة..الخ).
ملاحظة - التسجيل المحاسبي في حالة طلب رأس المال على دفعات وليس دفعة واحدة: في هذه الحالة يتم التسجيل بجعل 101 دائنا والحساب 109 حـ/ رأسمال مكتتب غير مطلوب مدينا، ولدى طلبه نجعل 109 دائنا والحساب 456 حـ/ الشركاء –عمليات خاصة برأس المال، مدينا، إن حـ/456 يكون دائنا لدى تحصيل المساهمات النقدية والعينية( حيث نجعل حسابات الأصول المناسبة مدينة). إن القيود المحاسبية تكون كالتالي:
قيد تسجيل رأسمال المؤسسة:
512 حـ/البنك أو أصول أخرى ( المساهمات المالية والعينية المحصلة)
109 حـ/ حساب رأس مال مكتتب غير مطلوب( في حالة الطلب الجزئي للمساهمات).
101 حـ/ حساب رأسمال الشركة
أثبات رأسمال الشركة
قيد طلب جزئي لرأس المال: ( هذا القيد طلب المساهمات وليس تحصيلها الفعلي).
456 حـ/ الشركاء- عمليات خاصة برأس المال
109 حـ/ حساب رأسمال مكتتب غير مطلوب
طلب تسديد مساهمات
قيد تحصيل المساهمات أو رأس المال:

512 حـ/البنك أو أصول عينية أخرى
456 حـ/ الشركاء- عمليات خاصة برأس المال.
تحصيــــــــــــــــل مساهمات.
مثال حول حساب رأسمال الشركة: في 01/01/ن اتفق بعض الشركاء على إنشاء المؤسسة (س) برأسمال قدره 100000 دج ممثلة في: مساهمات مالية 50000 دج مباني صناعية 40000 معدات 10000 دج.
في 10/01/ن طلبت المؤسسة من الشركاء تحرير ( أي دفع) مساهماتهم.
في 25/01/ن حصلت كل المساهمات ووضعت المساهمات المالية بالبنك. والمطلوب :
سجل العمليات في يومية المؤسسة (س).
الحل : (ر.م) تعني رأس المال.

109






456






512
213
215


101






109







456 ------------01/01/ن----- حـ/ رأسمال مكتتب غير مطلوب
حـ/ رأسمال الشركة
إثبات رأسمال الشركة
------------ 10/01 ---------------
حـ/ الشركاء- عمليات خاصة .ر.م.
حـ/ رأسمال مكتتب.غ.م.
طلب المساهمات.
------------ 25/01 ---------------
حـ/ البنك
حـ/ مباني صناعية
حـ/ معدات تقنية
حـ/ الشركاء- عمليات.خ.ر.م
تحصيل مساهمات.
100.000






100.000






50.000
40.000
10.000


100.000






100.000







100.000
ملاحظة : الحساب 456 ( الشركاء- عمليات خاصة برأس المال) يقابل الحساب 440 ( الشركاء – مساهمات) في المخطط المحاسبي الوطني.
3 –الحساب - 106 – حساب احتياطات :
تعريف :إن الاحتياطات هي أرباح أبقاها الشركاء تحت تصرف المؤسسة إلى أن تتخذ الهيأة القانونية بالمؤسسة قرارا يلغي ذلك. وتصنف الاحتياطات إلى:
- 1061 – احتياطات قانونية : وهي الاحتياطات التي نص عليها القانون التجاري في المادة 721 :" في الشركات ذات المسؤولية المحدودة وشركات المساهمة،تقتطع من الأرباح نصف العشر ( أي 5%) بعد طرح خسائر السنوات السابقة،ويخصص هذا الاقتطاع لتكوين مال احتياطي يدعى احتاطي قانوني،وذلك تحت طائلة بطلان كل مداولة مخالفة. ويصبح اقتطاع هذا الجزء غير إلزامي إذا بلغ الاحتياطي عشر رأس المال."
1063- احتياطات نظامية: وهي الاحتياطات التي نص عليها عقد تكوين المؤسسة. وعلى غرار المخطط المحاسبي الفرنسي يمكن أن نسجل الاحتياطات التعاقدية بهذا الحساب أيضا.
1064 – احتياطات منظمة : تسجل بهذا الحساب الاحتياطات المكونة وفقا لقانون الضرائب مثل الأرباح التي سيعاد استثمارها وفائض قيمة التنازل عن الاستثمارات التي تتعهد المؤسسة باستثمارها وفقا للتنظيم الساري التطبيق.
1068 – احتياطات أخرى : مثل الاحتياطات الاختيارية.
ملاحظة : إن النظام المحاسبي المالي لم يظهر أرقاما خاصة بالحسابات الفرعية لحساب احتياطات، والأرقام المذكورة أعلاه أخذت من المخطط المحاسبي الفرنسي.
التسجيل المحاسبي للاحتياطات : لتسجيل الاحتياطات نجعل الحساب 120 حـ/ نتيجة الدورة مدينا والحساب المناسب من 106 دائنا. لاحظ أن هذا التسجيل يختلف بعض الشيء عما كان مطبقا في المخطط المحاسبي الوطني لسنة 1975.
وحيث أن حساب احتياطات مرتبط بنتيجة الدورة ، فإنه يفضل شرح هذا الحساب الأخير إضافة إلى الحساب 11 ( الترحيل من جديد أو نتائج رهن التخصيص سابقا) ليتم بعد ذلك إعطاء مثال حول الثلاثة حسابات.
4 - الحساب 12- نتيجة الدورة: إن نتيجة الدورة تعني الربح أو الخسارة التي حققتها المؤسسة خلال دورة ما، وتسجل نتيجة الدورة بالحساب 12 حيث نجعل الحساب 120 دائنا بقيمة الربح المحقق، بينما الخسارة تسجل بالطرف المدين من الحساب 129. في الشركات يتم توزيع النتيجة تبعا لقرارات الجمعية العامة للمساهمين وعلى أساس القوانين السارية المفعول
5- الحساب 11 - الترحيل من جديد (report à nouveau): يستقبل هذا الحساب جزء النتيجة ( سواء أكان ربحا أو خسارة) والذي أرجأت الجمعية العامة ،اتخاذ قرار بشأنه إلى تاريخ لاحق. ويمكن أن يقسم الحساب 11 إلى حسابين فرعيين كالتالي: 110- ترحيل من جديد (رصيد دائن) في حالة الربح ، و 119 - ترحيل من جديد (رصيد مدين) في حالة الخسارة.
إن القسائم ( أي الأرباح) التي قررت الجمعية العامة توزيعها على المساهمين تسجل بالطرف الدائن من حساب 457 ( الشركاء- قسائم مستحقة الدفع) إلى حين تسديدها، وهذا بجعل الحساب 120 أو 110(حساب محول من جديد) أو 106 (أحيانا) مدينة.
مثال : خلال السنة (ن) حققت المؤسسة (س) وهي شركة ذات مسؤولية محدودة، ربحا صافيا قدره 10.000 ، سجل قيود تكوين الاحتياطات التالية : احتياطي قانوني ( يحسب)،اختياري نظامي 1000، احتياطي اختياري 1500، كما قرر الشركاء توزيع 5000 من أرباح السنة وتحويل ما بقي من الربح إلى الحساب 11. لنفترض أن القسائم سددت بشيك في 20/03/ن+1، سجل القيود المناسبة.
01/01/ن+1
120 حـ/ نتيجة الدورة 10000
1061 حـ/ احتياطي قانوني 500
1063 حـ/ احتياطي نظامي 1000
1068 حـ/ احتياطي اختياري 1500
457 حـ/ الشركاء- قسائم مستحقة الدفع 5000
110 حـ/ ترحيل من جديد 2000
توزيع نتيجة السنة (ن).
20/03/ن+1
457 حـ/ قسائم مستحقة الدفع 5000
512 حـ/ البنك 5000
تسديد القسائم.

6- 103 حساب علاوات مرتبطة برأسمال الشركة: نلاحظ أن (ن.م.م) لم يذكر الحسابات الفرعية للحساب 103 ولا قاعدة مسكه بل لم يذكر حتى تعريف العلاوة.
لقد عرف المخطط المحاسبي الوطني لسنة 1975 العلاوة كالتالي :" إن علاوة المساهمات تمثل الزيادة في قيمة المساهمات عن القيمة الاسمية للأسهم أو الحصص الموزعة على الشركاء". فإذا كانت القيمة الاسمية للسهم هي 1000 دج لكن المؤسسة باعت أسهمها إلى الشركاء ب 1200 دج للسهم الواحد، فإن الفرق بين القيمة الاسمية (1000 دج) والقيمة الحقيقية (1200دج) أي 200 دج يعرف بالعلاوة في المساهمة ويسجل بالطرف الدائن من الحساب 103، وسبب كون القيمة الحقيقية (أو السوقية) للسهم هي أكبر من قيمته الاسمية يعود إلى الاحتياطات وباقي الأموال الخاصة التي وفرتها المؤسسة خلال السنوات السابقة. ويمكن تقسيم الحساب 103 إلى حسابات فرعية لإظهار علاوة المساهمات،وعلاوة الإصدار، وعلاوة الدمج...الخ.

مثال : في 01/01/ن كانت ميزانية المؤسسة (س) كالتالي:
الرقم الأصـــــــــــــــــــــول المبلغ الرقم الخصــــوم المبلغ
213
215
30
512 مباني صناعي
معدات
مخزون بضاعة
البنك 100000
150000
50000
820000 101
106
401 رأسمال الشركة
احتياطات
موردو المخزون 1000000
70000
50000
مجموع 1120000 مجموع 1120000

إن رأسمال الشركة موزع إلى 10000 سهم. والمطلوب: أحسب كلا من القيمة الاسمية والحقيقية للسهم الواحد.
لنفترض أن المؤسسة،وبهدف زيادة رأسمالها، قد أصدرت 1000 سهم جديد تم بيعها للشركاء ب 107 دج للسهم الواحد وقد حصلت بشيك. سجل القيود المناسبة في يومية المؤسسة.

الحل: القيمة الاسمية للسهم= رأس المال÷ عدد الأسهم.
إذن القيمة الاسمية= 1000.000 دج ÷ 10.000 سهم = 100 دج
القيمة الحقيقية للسهم = الأموال الخاصة ÷ عدد الأسهم ، أي 1.070.000 دج÷ 10000 سهم = 107 دج.
لاحظ أن الفرق بين القيمة الحقيقية للسهم وقيمته الاسمية هو 7 دج وهو ما يعرف بعلاوة المساهمة .
التسجيل المحاسبي لعملية بيع الأسهم : (خ.ر.م) تعني خاصة برأس المال.
456 حـ/ الشركاء- عمليات خ.ر.م 100000 لاحظ تسجيل القيمة الاسمية
101 حـ/ رأسمال الشركة 100000
إصدار أسهم ( 1000 سهم×100 دج)
512 حـ/ البنك (1000سهم×107دج) 107000
456 حـ/ الشركاء- عمليات خ.ر.م 100000
104 حـ/ علاوات مرتبطة برأس المال 7000
بيع الأسهم.

ملاحظات : تبعا للقانون التجاري الجزائري فإن:
أ-الشركة ذات المسؤولية المحدودة: يشترط أن لا يقل رأسمالها على 100.000 دج وموزع إلى حصص لا تقل قيمة كل منها على 1000 دج، كما يجب أن تكون الحصص محررة (أي مدفوعة) بصورة كاملة.
ب- شركة المساهمة: إن رأسمالها يجب أن لا يقل على 5 مليون دج إذا لجأت المؤسسة إلى الادخار العمومي أو 1 مليون إذا لم تقم بذلك، ويشترط أن تكون ربع قيمته محررة.

-----------------
الفصل الخـــــــــــامـــــس
- العمليات الخاصة بالمــــــــــــخزون -
I- تعريف
II- قائمة الحسابات
III- دراسة حسابات المخزون.
------------
I- تعريف المخزون: من تعاريف المخزون نذكر؛
أ – تعريف عام للمخزون: المخزون ويضم مجموع المواد والمنتجات التي اشترتها المؤسسة أو قامت بإنتاجها بهدف بيعها أو استهلاكها في عمليات الإنتاج والاستغلال، إن حسابات المخزون هي حسابات أصول باستثناء حساب مشتريات.
ب – تعريف المخزون وفق المادة 123-1 من (ن.م.م) :" تمثل المخزونات أصولا:
* يمتلكها الكيان وتكون موجهة للبيع في إطار الاستغلال العادي،
* هي قيد الإنتاج بقصد مماثل،
* هي موادا أولية أو لوازم ، موجهة للاستهلاك في عمليات الإنتاج أو تقديم الخدمات،
* تكون المخزونات في إطار عملية تقديم خدمات هي كلفة الخدمات التي لم يقم الكيان بعد باحتساب النواتج المناسبة لها
* يتم تصنيف أصل ضمن المخزونات ( أصول جارية) أو ضمن التثبيتات ( أصول غير جارية ) ليس على أساس نوع الأصل بل تبعا لوجهته أو استعماله في إطار نشاط الكيان ."
وكمثال على ذلك نقول أنه شراء معدات بهدف بيعها أو دمجها في المنتجات يجعل هذه المعدات تصنف ضمن المخزون، أما إذا كان شراؤها بهدف استخدامها كوسيلة للإنتاج فإن هذه المعدات ستصنف ضمن التثبيتات.

II - قائمة الحسابات : وهي كالتالي؛
30- مخزونات البضائع.
31 – مواد أولية ولوازم.
32- تموينات أخرى: 321 – مواد قابلة للاستهلاك. 322 – لوازم قابلة للاستهلاك، 326- أغلفة مستهلكة.
33 – سلع قيد الإنتاج: 331 – منتجات قيد الإنتاج، 335- أشغال قيد الإنجاز.
34 – خدمات قيد الإنتاج: 341- دراسات قيد الإنجاز. 345- خدمات قيد التقديم.
35 – مخزونات المنتجات : 351- منتجات وسيطة. 355 – منتجات مصنعة( تامة الصنع). 358 – بقايا منتجات ومواد.
36 – مخزونات متأتية من التثبيتات
37- مخزون لدى الغير ( قيد الاستلام ، في مستودعات الغير)
38 – المشتريات المخزنة: 380- بضاعة مخزنة ، 381 – المواد الأولية واللوازم المخزنة، 382 – تموينات أخرى مخزنة
39 – خسائر القيمة عن المخزونات والمنتجات قيد التنفيذ. ( دراسة هذا الحساب تكون ضمن الفصل الخاص بالأعمال المحاسبية في نهاية السنة).

III- دراسة العمليات الخاصة بالمخزون: بداية نذكر الملاحظات التالية:
أ - إن (ن.م.م) ترك للمؤسسة حرية اختيار أسلوب جرد المخزون الأنسب لها ؛أسلوب الجرد الدائم أو أسلوب الجرد المتناوب،ولم يفرض عليها إتباع أسلوبا محددا.
ب – تقيم البضائع بتكلفة شرائها أي سعر الشراء مضافا له التكاليف الملحقة إلى غاية وصول المخزون إلى المكان والحالة التي يوجد فيها. أما المنتجات فتقيم بتكلفة إنتاجها ( مع استثناء تكاليف خسارة انخفاض النشاط).
دراسة الحسابات مع أمثلة:
1 - الحساب 30 – مخزون بضاعة: وهي السلع التي تم شراؤها بهدف بيعها على حالتها.
قاعدة مسك الحساب 30 – مخزون بضائع، وفق الجرد الدائم:
أ – عملية شراء البضائع ؛ وتسجل في قيدين:
القيد 1 – ويمثل قيد الشراء حيث نجعل حساب 380 حـ/ بضاعة مخزنة مدينا،وأحد الحسابات، البنك أو الصندوق أو موردو المخزون، دائنا، وهذا بتكلفة شراء البضائع.
القيد 2 – قيد استلام البضاعة: حيث نجعل حساب 30 مدينا وحساب 380 دائنا، وبهذا يرصد هذا الأخير.
ب – عملية بيع البضاعة في الجرد الدائم : وتسجل كذلك في قيدين:
قيد 1 – قيد البيع: حيث نجعل أحد الحسابات؛ بنك،صندوق،عملاء مدينة بسعر البيع والحساب 700 حـ/ مبيعات بضاعة دائنا.
قيد 2 – قيد تسليم البضاعة المباعة إلى العميل: وفيه نجعل حساب 600 حـ/ مشتريات بضاعة مباعة مدينا بتكلفة شراء البضاعة، بينما نجعل حساب مخزون بضاعة (حـ/ 30) دائنا.

مثال : في 10/01/ن اشترت المؤسسة (س) بضاعة 10000 بشيك، وفي 20/01/ تم بيع كل هذه البضاعة ب 15000 على الحساب. سجل العمليات في يومية المؤسسة تبعا للجرد الدائم.
الحـــــــــــل: بالنسبة للحساب 380 فضلنا استخدام مصطلح مشتريات بضاعة مخزنة ( عوض بضاعة مخزنة) وهذا تيسيرا لفهم وتذكر هذا الحساب.

380



30



411



600


512



380



700



30 ---------------- 10/01 -----------------
حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
حـ/ البنك
شراء بضاعة
--------------- -------------------
حـ/ مخزون بضاعة
حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
استلام البضاعة
---------------- 20/01 -----------------
حـ/ عملاء
حـ/ مبيعات بضاعة
بيع بضاعة
--------------- --------------------
حـ/مشتريات بضاعة مباعة
حـ/ مخزون بضاعة
تسليم البضاعة المباعة
10000



10000



15000



10000

10000



10000



15000



10000

ملاحظات: أ-لاحظ تسجيل عملية الشراء في قيدين وكذلك الأمر بالنسبة لعملية البيع.
ب – إذا سددت المؤسسة مصاريف تابعة للمشتريات،فإنه يمكن تسجيل هذه المصاريف في حسابات فرعية للحساب 380، ليتم بعد ذلك إضافة هذه المصاريف إلى تكلفة الشراء بترصيد الحسابات الفرعية لـلحساب 380 مع الحساب 30.
مثال : في 10/01/ن اشترت المؤسسة (س) بضاعة 5000 على الحساب ، إن مصاريف نقل هذه البضاعة كانت 1000 وسددت نقدا. سجل القيود المناسبة تبعا للجرد الدائم.




3800
3801




30


401
53



3800
3801
------------------ 10/01 -----------------
حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
حـ/ مصاريف نقل مشتريات بضاعة
حـ/ موردو المخزون والخدمات
حـ/ الصندوق
شراء بضاعة
----------------- ---------------------
حـ/ مخزون بضاعة
حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
حـ/ مصاريف نقل مشتريات
استلام المشتريات
5000
1000




6000


5000
1000



5000
1000
لاحظ تحميل حساب بضاعة بسعر الشراء زائد مصاريف النقل.

2 – الحساب 31 – مواد أولية ولوازم: وهي المواد واللوازم التي اشترتها ليتم تحويلها إلى منتجات.
قاعدة مسك الحساب 31 وفق الجرد الدائم:
أ – عملية شراء المواد : وتسجل في قيدين كما في حالة شراء البضاعة ،حيث؛
القيد 1 – قيد الشراء: وفيه نجعل الحساب 381 حـ/ مشتريات مواد أولية مخزنة مدينا، وأحد الحسابات ؛ بنك، صندوق، موردون دائنا.( إن " ن.م.م" يستخدم مصطلح مواد أولية ولوازم مخزنة للدلالة على الحساب 381).
القيد 2 – قيد استلام المواد : حيث نجعل الحساب 31 مدينا ، والحساب 381 دائنا.
ب – عملية استهلاك المواد : وتسجل في قيد واحد ،حيث نجعل الحساب 601 حـ/مواد أولية مستهلكة مدينا والحساب 31 دائنا. إن (ن.م.م) يستخدم مصطلح مواد أولية للدلالة على الحساب 601.
ملاحظة :* في حالة بيع المواد فإننا نسجلها كمبيعات بضاعة،وفي قيدين في حالة تطبيق الجرد الدائم.
* مصارف نقل المواد يمكن تسجيلها في حساب فرعي للحساب 381، لترصد مع الحساب 31
كما رأينا لدى دراسة الحساب 30.
مثال – خلال السنة (ن) قامت المؤسسة (س) بالعمليات التالية :
1- شراء 100 كغ مواد (م) ب 20 دج/كغ، على الحساب.
2 - استهلاك 40 كغ في عملية الإنتاج.
3 - بيع 20 كغ ب 30 دج/كغ، بشيك. والمطلوب: سجل العمليات أعلاه في يومية المؤسسة تبعا للجرد الدائم.

381



31



601



512



600

401



381



31



700



31 ----------------- 15/01 ---------------
حـ/ مشتريات مواد مخزنة
حـ/ موردو المخزونات
شراء مواد
----------------- ----------------
حـ/ مواد أولية ولوازم
حـ/ مشتريات مواد مخزنة
استلام المواد
---------------- 20/01 ----------------
حـ/ مواد أولية مستهلكة
حـ/ مواد أولية ولوازم
استهلاك مواد : 40كغ × 20 دج
----------------- 25 /01 ---------------
حـ/ البنك
حـ/ مبيعات بضاعة
بيع مواد : 20 كغ×30 دج
------------------ ----------------
حـ/ مشتريات بضاعة مباعة
حـ/ مواد ولوازم
تسليم المبيعات: 20 كغ×20دج
2000



2000



800



600



400

2000



2000



800



600



400

3 – الحساب 32 – تموينات أخرى: وهي مواد تساهم في عمليات المعالجة أو التصنيع أو الاستغلال دون أن تدخل في تكوين المنتجات المعالجة أو المصنعة، لاحظ الاختلاف بين الحسابين 31 و32 فالأول يدل على مواد تدمج في تصنيع المنتجات أما الثاني فيدل على مواد تستهلك في عملية تصنيع المنتجات أو في عملية الاستغلال دون أن تكون أحد مكونات المنتجات المصنعة.
ومن الحسابات الفرعية للحساب 32 نجد ؛ 321 - مواد مستهلكة( مثل مواد صيانة المعدات )، 322 - توريدات مستهلكة( مثل مواد التنظيف ولوازم المكتب...) و 326 -الأغلفة المستهلكة. إن التوريدات التي لا تخزن ( الماء،الكهرباء...) لا تسجل بالحساب 32 لكن بالحساب 607 حـ/ مشتريات غير مخزنة.
القاعدة المحاسبية للحساب 32 وفقا للجرد الدائم :
أ – شراء التموينات الأخرى : ويتم تسجيلها كالتالي؛
* إذا كانت المواد قابلة للتخزين ( مثل الأغلفة المستهلكة، واللوازم المكتبية..) فإن تسجيل عملية شرائها يتم في قيدين( قيد الشراء وقيد استلام المواد) كما رأينا في الحساب 31. غير أنه عمليا يمكن تسجيلها في قيد واحد ( حيث نجعل 602 مدينا وأحد الحسابات بنك أو صندوق أو موردون، دائنا) إذا كانت قيمة هذه المواد ضئيلة ولا تتطلب متابعة خاصة بها.
* إذ لم تكن المواد قابلة للتخزين( كهرباء،غاز،ماء...) عندها يمكن أن تسجل في قيد واحد ، حيث نجعل حساب 607 حـ/ مشتريات مواد ولوازم غير مخزنة مدينا، والحساب بنك أو صندوق أو موردون دائنا.

مثال – خلال السنة (ن) قامت المؤسسة (س) بالعمليات التالية:
1 – شراء أغلفة مستهلكة 10000، ومواد صيانة معدات 2000 ، الكل على الحساب، تم وضع هذه المواد بالمخزن.
2 – سددت فاتورة الكهرباء 500 بشيك.
3 – استهلكت أغلفة مستهلكة قيمتها 4000 ، كما استخدمت مواد صيانة قيمتها 1500 .
والمطلوب : سجل العمليات أعلاه في يومية المؤسسة (س) تبعا للجرد الدائم.
الحـــــل :

381



326
321



607



602




401




381



512



326
321 ------------------ 1 ---------------
حـ/ مشتريات مواد مخزنة
حـ/ موردو المخزونات
شراء مواد وأغلفة
----------------- ----------------
حـ/ أغلفة
حـ/ مواد للاستهلاك
حـ/ مشتريات مواد مخزنة
استلام المواد
---------------- 2 ------------------
حـ/ مشتريات مواد غير مخزنة مستهلكة
حـ/ البنك
تسديد فاتورة كهرباء
---------------- 3 ------------------
حـ/ تموينات أخرى مستهلكة
حـ/ أغلفة مستهلكة
حـ/ مواد للاستهلاك
استهلاك أغلفة ومواد صيانة
12000



10000
2000



500



5500

12000




12000



500



4000
1500

4 – الحساب 33 – سلع قيد الإنتاج : إن (ن.م.م) لم يعط تعريفا خاصا بهذه الحساب كما لم يبين قاعدة حوسبته( أي تسجيله محاسبيا) وهذا عكس ما ذهب إليه المخطط المحاسبي الوطني لسنة 1975 وكذا المخطط المحاسبي الفرنسي ، إذ أن كلا المخططين نصا صراحة أن فتح هذا الحساب يكون في نهاية الدورة لتسجيل المنتجات والأشغال التي لا تزال قيد التنفيذ، على أن يرصد هذا الحساب في بداية السنة الموالية بتسجيل قيد معاكس. إن (ن.م.م) قسم الحساب 33 كالتالي :
331 – منتجات قيد الإنتاج ( أو المنتجات الجاري إنجازها كما ورد في ن.م.م).
335 – أشغال قيد الإنجاز ( أو الأشغال الجاري إنجازها كما ورد في ن.م.م).

5- الحساب34 – خدمات قيد الإنجاز(الجاري تقديمها): ونسجل به تكلفة الخدمات ( المقدمة) والتي لا تزال قيد الإنجاز في نهاية السنة،وكما هو الحال في الحساب 33 فإن (ن.م.م) لم يظهر قاعدة خاصة تراعي خصوصية هذا الحساب ، لكنه ذكر حساباته الفرعية كالتالي :
341 – دراسات قيد الإنجاز.
345 – خدمات مقدمة قيد الإنجاز.

مثال حول الحسابين 33 و 34.
في نهاية السنة (ن) أظهر جرد المخزون ما يلي:
1 – منتجات قيد التصنيع 5000
2 – دراسة قيد الإنجاز لصالح المؤسسة (ص) 1000
المطلوب : سجل القيود المناسبة في يومية المؤسسة (س).
خلال السنة (ن+1) أتممت المؤسسة المنتجات والخدمات المذكورة أعلاه كالتالي :
1- تطلب إتمام المنتجات قيد التصنيع ما يلي؛ موادا أولية( م) 1000 ,أجورا سددت بشيك 4000.
2 – تطلب إتمام الدراسة أجورا سددت بشيك 1000.إن سعر بيع الخدمات هو 7500.
سجل القيود المناسبة في يومية المؤسسة (س) تبعا للجرد الدائم.
الحــــــــــــل :
-----------------------31/12/ن ----------------------
331 حـ/ منتجات قيد التنفيذ
341 حـ/ دراسات قيد الإنجاز
7231 حـ/ منتجات قيد.ت. مخزنة
7241حـ/ خدمات قيد. ت..مخزنة
منتجات وخدمات قيد التنفيذ.
---------------- ---- 01/01/ن+1 ----------------------
يتم عكس القيد المسجل في 31/12/ن لترصيد الحسابين 331 و 341.
---------------------- 1 ----------------------
601 حـ/ مواد أولية مستهلكة
631 حـ/ أجور مستخدمين
31 حـ/ مواد أولية ولوازم
512 حـ/ البنك
مصاريف إتمام منتجات
---------------------- ----------------------
355 حـ/ منتجات تامة الصنع
72 حـ/ مخزون منتجات تامة الصنع
منتجات بالمخزن
---------------------- 2 --------------------------
631 حـ/أجور المستخدمين
512 حـ/ البنك
مصاريف إتمام خدمات.
----------------------- ------------------------
411 حـ/ عملاء
705 حـ/ مبيعات دراسات
خدمات على الحساب.
5000
1000







1000
4000




10000



1000



7500




5000
1000







1000
4000



10000



1000



7500

6 – 35 - مخزون منتجات: في (ن.م.م) قسم هذا الحساب كالتالي :
351 – منتجات وسيطة : إن (ن.م.م) لم يعط تعريفا لهذا الحساب ، لكن يمكن القول أن المقصود بالمنتجات الوسيطة هي المنتجات النصف مصنعة بالمؤسسة والتي سيتم تحويلها إلى منتج تام الصنع .
355 – منتجات مصنعة : هنا أيضا لا نجد تعريفا لهذا الحساب في (ن.م.م)، واعتمادا على المخطط المحاسبي لسنة 1975، يمكن تعريفها بأنها المنتجات القابلة للبيع حتى إن لم تكن تامة الصنع ، حيث يقوم العميل بإتمام تصنيعها ثم بيعها أو استخدامها.
356 – بقايا منتجات ومواد ( بقايا ومهملات): هنا أيضا نلاحظ أن (ن.م.م) لم يعط تعريفا لهذا الحساب، لذا سنعتمد على التعريف المعطى بالمخطط المحاسبي لسنة 1975، أي أن البقايا تعني البقايا من أية طبيعة كانت ( مواد، منتجات..) والتي لا تصلح لأي استخدام داخل المؤسسة أو لتسويق عادي.
القاعدة المحاسبية للحساب 35 في الجرد الدائم : خلال السنة تعمل الحسابات الفرعية للحساب 35 كحسابات مخزن حيث تجعل مدينة بالمنتجات المودعة بالمخزن وهذا بجعل الحساب 72 ( حـ/ إنتاج مخزون ) دائنا،كما تكون( أي الحسابات 351 ، 355 ، 356 ) دائنة بكل مسحوبات للمنتجات وهذا بجعل الحساب 72 ( حـ/ إنتاج بالمخزن) مدينا.
مثال : خلال السنة (ن) قامت المؤسسة (س) بالعمليات التالية:
1 – أنتجت 100 طاولة تامة الصنع تكلفة كل طاولة هي 1000 دج، و50 طاولة غير تامة الصنع ،تكلفة كل واحدة 600 دج. كما نتج عن عملية التصنيع بقايا خشب قدر سعر بيعها الصافي ب 2000 دج.
2– باعت 60 طاولة ب 1200 دج ، كما باعت كل البقايا ب 1500 ، الكل على الحساب.
3– أتممت تصنيع 30 طاولة كانت نصف مصنعة وتطلب إتمام كل واحدة 300 دج مواد و 100 دج أجورا سددت بشيك.
والمطلوب : سجل العمليات أعلاه في يومية المؤسسة تبعا للجرد الدائم.
الحــــــــــــــل :
------------------- 1 ------------------
355 حـ/ منتجات مصنعة
351 حـ/ منتجات وسيطة
356 حـ/ بقايا منتجات ومواد
72 حـ/ إنتاج بالمخزن
منتجات بالمخزن
-------------------- 2 --------------------
411 حـ/ عملاء
701 حـ/ مبيعات منتجات مصنعة
703 حـ/ مبيعات بقايا منتجات
مبيعات منتجات مصنعة وبقايا.
------------------- --------------------
72 حـ/ منتجات مسحوبة من المخزن
355 حـ/ منتجات مصنعة
356 حـ/ بقايا منتجات ومواد
تسليم المبيعات
---------------------- 3 -------------------
72 حـ/ إنتاج بالمخزن
351 حـ/ منتجات وسيطة
سحب منتجات لإكمالها: 300× 600 دج
-------------------- --------------------
601 حـ/ مواد أولية مستهلكة: 30×300 دج
631 حـ/ أجور مستخدمين : 30× 100دج
31 حـ/ مواد ولوازم
512 حـ/ البنك
مصاريف إكمال منتجات
------------------- -------------------
355 حـ/ منتجات مصنعة
72 حـ/ منتجات بالمخزن
30 وحدة تامة الصنع بالمخزن
100000
30000
2000



73500




62000




18000



9000
3000




30000





132000



72000
1500



60000
2000



18000




9000
3000



30000

ملاحظة : يمكن تقسيم الحساب 72 إلى حسابات فرعية ، مثال ذلك : 7251 ( منتجات وسيطة بالمخزن) 7255 منتجات تامة الصنع بالمخزن، 7256 بقايا منتجات بالمخزن... كذلك يمكن تقسيم الحساب 701 إلى حسابات فرعية تبعا لصنف المنتجات المباعة.

7 – الحساب 36 – منتجات ناتجة عن تثبيتات : وهي العناصر الناتجة عن تفكيك تثبيتات عينية ( معدات مثلا) وبهذا تحولت طبيعتها من أصول عينية ثابتة إلى مخزون سيتم استهلاكه في عمليات الإنتاج والاستغلال.وتبعا للنظام المحاسبي المالي فإن الحساب 36 يكون مدينا بجعل حساب التثبيتات( حـ/21) المناسب دائنا.

8 – الحساب 37 – مخزون لدى الغير(قيد الاستلام ، في المستودع أو في الإيداع): لقد عرفه (ن.م.م) بأنه المخزون الواقع تحت رقابة المؤسسة لكنه ليس في حيازتها فعليا في نهاية السنة مثل المخزون قيد الاستلام أو المودع في مخازن الغير..
القاعدة المحاسبية للحساب37 – يجعل الحساب 37 مدينا بقيمة المخزون الذي هو ملكا للمؤسسة لكنه ليس في حيازتها الفعلية، بجعل الحساب المناسب من حسابات المخزون دائنا، كما يجعل الحساب 37 دائنا متى استرجعت المؤسسة المخزون المعني. ونشير إلى أن القاعدة المحاسبية الواردة في (ن.م.م) لم تتعرض بصورة واضحة إلى حالة المشتريات غير المستلمة في نهاية السنة.
إن (ن.م.م) يوصي بتسوية حساب مخزون لدى الغير في نهاية السنة، فإذا لم تتمكن المؤسسة من ذلك فإن عليها إعداد جدول يبين تفاصيل هذا المخزون .

مثال : خلال السنة (ن) قامت المؤسسة (س) بالعمليات التالية:
1 – أودعت لدى المؤسسة (ص) بضاعة قيمتها 5000 ومنتجات مصنعة 2000.
2 – استرجعت من المؤسسة (ص) بضاعة قيمتها 4000 ومنتجات قيمتها 1000.
3 – في 30/12/ن اشترت موادا ب 500 بشيك، المواد ستستلم خلال السنة(ن+1).
والمطلوب سجل العمليات أعلاه في يومية المؤسسة تبعا للجرد الدائم.
4 – لنفترض أن المواد ( عملية 3 ) استلمت كاملة في 15/01/ن+1 ، سجل القيد المناسب.
الحـــــــــــــل :
-------------------- 1 -------------------
37 حـ/ مخزون لدى الغير
30 حـ/ مخزون بضاعة
355 حـ/ منتجات مصنعة
إيداع مخزون لدى (ص)
---------------------- 2 ------------------
30 حـ/ مخزون بضاعة
355 حـ/ منتجات مصنعة
37 حـ/ مخزون لدى الغير
استرجاع مخزون من (ص)
--------------------- 3 -------------------
381 حـ/ مشتريات مواد
512 حـ/ البنك
شراء مواد
------------------ 31/12/ن -----------------
37 حـ/ مخزون لدى الغير
381 حـ/ مشتريات مواد
تسوية حـ/381
----------------- 15/01/ن+1 -------------
31 حـ/ مواد ولوازم
37 حـ/ مخزون لدى الغير
استلام مشتريات السنة (ن)
7000




4000
1000



500



500



500

5000
2000




5000



500



500



500
بالإمكان تقسيم الحساب 37 إلى حسابات فرعية تبعا لطبيعة المخزون المودع لدى الغير.

9 – 38 – حساب مشتريات مخزنة : لم يرد في (ن.م.م) تعريفا لحساب مشتريات مخزنة، لكن واعتمادا على المخطط المحاسبي لسنة 1975 فإن المشتريات تمثل قيمة البضائع والمواد التي اشترتها المؤسسة بهدف بيعها على حالتها أو استهلاكها في عمليات الإنتاج والاستغلال.
ملاحظات حول الحساب 38 :
أ – ذكر (ن.م.م) أنه يمكن تقسيم الحساب 38 إلى حسابات فرعية تبعا لحاجة المؤسسة، وأن هذا التقسيم يتم كما جاء في الحساب 60 وحسابات المخزون الأخرى ( وكمثال على ذلك يمكن تقسيم الحساب 38 كالتالي: 380- مشتريات بضاعة مخزنة ، 381- المواد الأولية واللوازم ، 382 ـ تموينات أخرى مخزنة...).
ب – إن الحساب 38 هو حساب مؤقت (أو حساب وسيط) وعليه فإنه وفي حالة تطبيق الجرد الدائم فإن هذا الحساب( أي 38) يجب أن يكون مرصدا في نهاية الدورة.
ج- في حالة استخدام حسابات فرعية للحساب 38 لتسجيل مصاريف تابعة للمشتريات، فإن هذه الحسابات الفرعية يجب ترصيدها مع حساب البضاعة أو مواد، إن المصاريف التابعة للمشتريات والتي لا يمكن تحميلها لمشتريات محددة لا تسجل بالحساب 38.
القاعدة المحاسبية للحساب 38 في حالة تطبيق الجرد الدائم : نسجل عمليات الشراء في قيدين؛
أ – قيد الشراء وفيه نجعل الحساب الفرعي للحساب 38 ( 380 أو 381..) مدينا بتكلفة شراء البضاعة أو المواد واللوازم ، وأحد الحسابات : نقديات أو موردو المخزون، دائنة.
ب – قيد استلام المشتريات : حيث نجعل الحساب 30 أو 31 أو 32 مدينا ، والحساب 38 دائنا.
في نهاية السنة يكون رصيد حساب 38 معدوما،فإذا لم يتحقق ذلك وجبت تسوية الحساب كالتالي :
الحالة 1 – في نهاية السنة إذا كان رصيد الحساب 38 مدينا : هذه الحالة تحدث إذا لم تستلم البضاعة أو المواد المشتراة، إن ترصيد الحساب 38 يتم في أخر السنة بجعل حساب 37 ( مخزون لدى الغير) مدينا وحساب 38 دائنا.
الحالة 2 – في نهابة السنة إذا كان رصيد الحساب 38 دائنا: وهي حالة تحدث إذا تم استلام المخزون المبتاع دون استلام فاتورة الشراء، إن تسوية الحساب تتم بجعل 38 مدينا والحساب 408 (موردون- فواتير غير مستلة) دائنا.
مثال : خلال السنة (ن) قامت المؤسسة (س) بالعمليات التالية:
1 – شراء بضاعة 5000 ومواد 2000 الكل سدد بشيك.
2 – بيع بضاعة على الحساب 3000 تكلفتها 2500.
3 – استهلاك مواد قيمتها 1500.
4 – في 30/12/ن شراء بضاعة 1000 على الحساب، إن البضاعة ستستلم خلال السنة (ن+1).
5 – استلمت موادا قيمتها 500 ، إن فاتورة الشراء ستستلم خلال السنة (ن+1).
والمطلوب : سجل العمليات أعلاه في يومية المؤسسة (س) تبعا للجرد الدائم.
الحـــــــــــل : قد لا نستخدم أسماء بعض الحسابات كما وردت في (ن.م.م) وهذا تيسيرا على الطالب.
------------------------ 1 ------------------
380 حـ/مشتريات بضاعة مخزنة
381 حـ/ مشتريات مواد مخزنة
512 حـ/ البنك
مشتريات بشيك
----------------------- --------------------
30 حـ/ مخزون بضاعة
31 حـ/ مواد ولوازم
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
381 حـ/ مشتريات مواد مخزنة
استلام المشتريات
-------------------- 2 ----------------------
411 حـ/ العملاء
700 حـ/ مبيعات بضاعة
بيع بضاعة
------------------- ------------------------
600 حـ /مشتريات بضاعة مباعة
30 حـ/ مخزون بضاعة
تسليم المبيعات
------------------- 3 ----------------------
601 حـ/ مواد أولية مستهلكة
31 حـ/ مواد ولوازم
استهلاك مواد
------------------- 4 -------------------------
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
401 حـ/ موردو المخزونات
شراء بضاعة
----------------- 5 --------------------------
31 حـ/ مواد ولوازم
381 حـ/ مشتريات مواد مخزنة
استلام مواد.
----------------- 31/12/ن ---------------------
370 حـ/ مخزون لدى الغير
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
تسوية حساب 380.
-------------------- ----------------------
381 حـ/ مشتريات مواد مخزنة
408 حـ/ موردون،فواتير غير مستلمة
تسوية حـ/381.
5000
2000



5000
2000




3000



2500



1500



1000



500



1000



500




7000




5000
2000



3000



2500



1500



1000



500



1000



200
لاحظ أن : الحساب 38 يجب أن يكون مرصدا في نهاية السنة.
في حالة تطبيق الجرد الدائم وفي نهاية السنة إذا كان رصيد 38 مدينا فإن تسويته تتم مع حساب مخزون لدى الغير. أما إذا كان رصيده دائنا فإن تسويته تتم مع حساب فواتير غير مستلمة. إن الحساب مخزون لدى الغير يتم ترصيده متى استلمت المؤسسة المخزون المعني ، أما الحساب 408( فواتير غير مستلمة) فيمكن ترصيده في بداية السنة الموالية ( على اعتبار أنه حساب مؤقت) أو متى استلمت الفواتير المعنية ، إن (ن.م.م) لم يذكر قاعدة محددة في هذا الشأن.

10 – التسجيل المحاسبي لحركة المخزون وفق أسلوب الجرد المتناوب: ويكون كالتالي ؛
أ – في بداية السنة تظهر حسابات المخزون مدينة بقيمة المخزون الافتتاحي وهذا ضمن قيد فتح اليومية (أي قيد إثبات الأرصدة الافتتاحية).
ب – خلال السنة تسجل قيود حركة المخزون كالتالي:
* عمليات شراء البضاعة أو المواد : وتسجل في قيد واحد، حيث نجعل الحساب 380 أو 381 أو382 مدينا وحساب بنك أو صندوق أو موردون، دائنا.
* عمليات بيع البضاعة والمنتجات: تسجل في قيد واحد حيث نجعل حساب البنك، صندوق أو العملاء... مدينة والحساب مبيعات( 700 أو 701 أو 702 أو 703 ) دائنة بسعر بيع .
* إن عمليات استهلاك المواد الأولية وكذا إنتاج المنتجات لا تسجل محاسبيا، ذلك لأن حسابات المخزون ( 30،31....)لا تستخدم خلال السنة في الجرد المتناوب.
* في نهاية السنة وبعد إجراء الجرد المادي للمخزون نسجل القيود التالية:
1 – قيد إلغاء ( أي استهلاك) مخزون بداية السنة، حيث نجعل حسابات المخزون 30 ،31 ،32 ،35 ،36 دائنة بقيمة مخزون بداية السنة والحسابات 600 ،601 ،602 ،72 على التوالي مدينة.
2 – ترصيد حساب 38 بجعله دائنا وجعل الحساب المناسب 600 ، 601 ،602 مدينة .
3- إثبات مخزون نهاية السنة حيث نجعل الحسابات 30 ،31 ،32 ،35 ،36 مدينة بقيمة مخزون آخر السنة والحسابات 600 ،601 ،602 ،72 دائنة.
إن الهدف من إثبات القيود أعلاه هو؛ ترصيد حساب مشتريات وكذلك إثبات مخزون نهاية السنة وحساب تكلفة البضاعة المباعة والمواد المستهلكة وتحديد فرق المخزون في المنتجات.
مثال : إليك البيانات التالية حول المؤسسة (س) :
1 – مخزون بداية السنة : بضاعة 5000 ، مواد(م) 10000 ، منتجات تامة الصنع 12000 ، منتجات وسيطة 6000 ، بقايا منتجات ومواد 1000.
2 – مشتريات السنة تمت بشيك وشملت؛ بضاعة 6000 ،مواد (م)5000.
3 – خلال السنة (ن) استهلكت المؤسسة (س) موادا قيمتها 12000 . كما قامت بإنتاج منتجات مصنعة قيمتها 15000.
4 – بيع ما يلي بشيك ؛ بضاعة 10000 ، منتجات تامة الصنع 25000 وبقايا منتجات 1500.
5- في نهاية السنة كان المخزون كالتالي: بضاعة 4000 ، مواد (م) 3000 ، منتجات وسيطة 2000 ، منتجات مصنعة 8000 ، بقايا 500.
والمطلوب : سجل العمليات أعلاه في يومية المؤسسة تبعا للجرد المتناوب، سجل قيود تسوية المخزون في نهاية السنة.
الحــــــــــــل :
إن مخزون 01/01/ن يظهر ضمن قيد فتح اليومية
------------------------ 2 -------------------
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
381 حـ/ مشتريات مواد مخزنة
512 حـ/ البنك
شراء بضاعة ومواد
---------------------- 3 ---------------------
العملية لا تسجل
---------------------- 4 --------------------
512 حـ/ البنك
700 حـ/ مبيعات بضاعة
701 حـ/ إنتاج مباع
مبيعات بشيك.
--------------------- 31/12/ن -------------------
600 حـ/ مشتريات بضاعة مباعة
601 حـ/ مواد أولية مستهلكة
724 حـ/تغير مخزون المنتجات
30حـ/مخزون بضاعة
31 حـ/ مواد ولوازم
351 حـ/ منتجات وسيطة
355 حـ/ منتجات مصنعة
356 حـ/ بقايا منتجات
إلغاء(تخفيض) مخزون بداية السنة.
------------------- ----------------------
600 حـ/ مشتريات بضاعة مباعة
601 حـ/ مواد أولية مستهلكة
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
381 حـ/ مشتريات مواد مخزنة
ترصيد حـ/38
------------------- -----------------------
30 حـ/ مخزون بضاعة
31 حـ/ مواد ولوازم
351 حـ/ منتجات وسيطة
355 حـ/ منتجات تامة الصنع
356 حـ/ بقايا منتجات
600 حـ/مشتريات بضاعة مباعة
601 حـ/ مواد أولية مستهلكة
72 حـ/ تغيرات مخزون منتجات
إثبات مخزون نهاية السنة

6000
5000





36500




5000
10000
19000







6000
5000




4000
3000
2000
8000
500



11000





10000
26500





5000
10000
12000
6000
1000




6000
5000







4000
3000
10500

لاحظ ما يلي : عمليات استهلاك المواد وإنتاج المنتجات لم تسجل ، عمليات الشراء سجلت في قيد واحد وكذلك عمليات البيع،وفي نهاية السنة تم تسجيل قيود تسوية حسابات المخزون.

11 - تسجيل مردودات المشتريات ومردودات المبيعات: إن تسجيل مردودات المشتريات يكون بعكس قيود الشراء سواء أكان ذلك في حالة تطبيق الجرد الدائم أو الجرد المتناوب.
مثال- خلال السنة (ن) قامت المؤسسة (س) بالعمليات التالية:
1 – شراء بضاعة 10000 على الحساب.
2- أرجعت بضاعة إلى المورد قيمتها 2000.
سجل العمليات أعلاه في يومية المؤسسة (س) تبعا للجرد الدائم.
الحل:
----------------------- 1 ----------------------
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
401 حـ/ موردو المخزونات
شراء بضاعة
--------------------- ---------------------
30 حـ/ مخزون بضاعة
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
استلام البضاعة
--------------------- 2 ---------------------
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
30 حـ/ مخزون بضاعة
إرجاع بضاعة
--------------------- ---------------------
401 حـ/ موردو المخزونات
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
مردودات مشتريات بضاعة
10000



10000



2000



2000

10000



10000



2000



2000

مثال 2 – في المثال السابق يطلب تسجيل العمليات في يومية المؤسسة تبعا أسلوب الجرد المتناوب.
الحل:
----------------------- 1 -------------------
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
401 حـ/ موردو المخزونات
شراء بضاعة.
---------------------- 2 --------------------
401 حـ/ موردو المخزونات
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
مردودات مشتريات بضاعة
10000



2000

10000



2000
لاحظ أن مردودات المشتريات سجلت بعكس قيود الشراء، وهذا صحيح أي كان أسلوب الجرد المتبع.
12 – مردودات المبيعات : إن مردودات البيعات تسجل بعكس قيود البيع .
مثال: خلال السنة (ن) قامت المؤسسة (س) بالعمليات التالية:
1 – بيع بضاعة كالتالي: بضاعة 10000 تكلفتها 8000
رسم .ق.م 17% 1700
تحصلت بشيك 11700
2 – أرجع العميل نصف البضاعة المباعة له.
سجل العمليات أعلاه في يومية المؤسسة (س)،تبعا للجرد الدائم.
الحل :
------------------------ 1 -------------------
512 حـ/ البنك
700 حـ/ مبيعات بضاعة
4457 حـ/ رسم.ق.م. على المبيعات
مبيعات بشيك
----------------------- --------------------
600 حـ/ مشتريات بضاعة مباعة
30 حـ/ بضاعة مخزنة
تسليم المبيعات
---------------------- 2 ---------------------
30 حـ/ بضاعة مخزنة
600 حـ/مشتريات بضاعة مباعة
إرجاع بضاعة.
-------------------- ----------------------
700 حـ/ مبيعات بضاعة
4457 حـ/ رسم .ق.م.محصل على المبيعات
411 حـ/ عملاء
مردودات مبيعات.
11700




8000



4000



5000
850

10000
1700



8000



4000




5850


--------------
ملحق I- تقييم عناصر المخزون :
أ - تقييم عناصر المخزون بتاريخ أول تسجيل ( إدراج):
بالنسبة للبضائع والمواد فإن تقييمها بتاريخ الشراء يكون على أساس تكلفة الشراء والتي تضم سعر الشراء مضافا إليه كل المصاريف المتحملة لإيصال المخزون إلى المكان وفي الحالة التي يوجد عليها ( أي مصاريف النقل والشحن وحقوق الجمارك والرسوم غير القابلة للاسترجاع...)
أما بالنسبة للمنتجات فإن تكلفتها تشمل على مجموع التكاليف المباشرة ( من مواد مستهلكة وأجور...) وغير المباشرة المتحملة لإنتاجها، وهذا باستثناء تكاليف انخفاض النشاط عن مستواه العادي.
ب – تقييم المخزون في نهاية الدورة : عملا بمبدأ الحيطة فإن المخزونات سواء أكانت بضاعة أو موادا أو منتجات، يتم تقييمها بالتكلفة أو سعر البيع الصافي ( أو قيمة الإنجاز الصافية وهو المصطلح المستخدم في ، ن.م.م) أيهما أقل. وفي حالة ما إذا كان سعر البيع الصافي أقل من تكلفة المخزون ، فإن على المؤسسة تسجيل خسارة انخفاض قيمة المخزونات ( أي ما كان يعرف بمؤونة تدهور قيمة المخزون في المخطط المحاسبي الوطني لسنة 1975).
ج – يتم تقييم السلع المتعاوضة(interchangeables) عند خروجها من المخزن أو عند الجرد ( في نهاية الدورة) إما اعتمادا على أسلوب الوارد أولا الصادر أولا أو على أسلوب التكلفة الوسطية المرجحة للشراء أو الإنتاج.
----------
ملحق II- تسجيل الرسم على القيمة المضافة(اختصارا ،ر.ق.م) في عمليات شراء وبيع البضائع .
إن معدل الرسم العادي المفروض على عمليات شراء وبيع السلع هو 17% . ولقد خصص (ن.م.م) حساب 445 " الدولة، رسوم على رقم الأعمال" لتسجيل الرسم على القيمة المضافة، حيث يتم تخصيص حساب فرعي( 4456 مثلا) لتسجيل الرسم القابل للاسترجاع ( والمسدد لدى شراء البضائع والمواد والتجهيزات والخدمات) بينما يخصص حسابا فرعيا آخر(4457 مثلا) لتسجيل رسم القيمة المضافة المحصل لدى عمليات بيع البضائع والمنتجات والخدمات على أن يخصص الرقم 4458 لتسجيل الرسم المستحق الدفع ( أي الفرق بين الرسم المحصل على المبيعات والرسم القابل للاسترجاع).

مثال : خلال السنة (ن) قامت المؤسسة (س) بالعمليات التالية:
1 – شراء بضاعة كالتالي: بضاعة 10000
رسم قابل للاسترجاع 17% 1700 +
سددت بشيك 11700
2 – بيع ما يلي : بضاعة 15000 تكلفتها 12000
منتجات تامة الصنع 10000 " 8000
رسم محصل 17% 4250
تحصلت بشيك 29250
والمطلوب سجل العمليات أعلاه في يومية المؤسسة تبعا للجرد الدائم.
الحــــــل : (ر.ق.م) هي اختصارا لعبارة رسم على القيمة المضافة.
-------------------------- 1 --------------------
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
4456 حـ/ر.ق.م.قابل للاسترجاع
512 حـ/ البنك
شراء بضاعة
---------------------- ----------------------
30 حـ/مخزون بضاعة
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
استلام البضاعة.
--------------------- 2 ------------------------
512 حـ/ البنك
700 حـ/ مبيعات بضاعة
701 حـ/ إنتاج مباع
4457 حـ/ ر.ق.م. على المبيعات
مبيعات بشيك
------------------- -------------------------
600 حـ/ مشتريات بضاعة مباعة
72 حـ/ إنتاج بالمخزن
30 حـ/ مخزون بضاعة
355 حـ/ منتجات مصنعة
تسليم المبيعات
10000
1700



10000



29250





12000
8000


11700



10000



15000
10000
4250




12000
8000
ملاحظة : إن الدراسة المفصلة لموضوع الضرائب والرسوم سيكون في فصل خاص وضمن مقياس المحاسبة المعمقة.
--------------
ملحق III– محاسبة الأغلفة المتداولة : الملاحظ أن (ن.م.م) لم يذكر حسابات خاصة لتسجيل الأمانة المدفوعة إلى الموردين وكذلك الأمانة المحصلة من العملاء والمتعلقة بعمليات تخص الأغلفة المتداولة،أو أمانة المعدات المعارة، وعليه سوف نعتمد على الحسابات الواردة في المخطط المحاسبي الفرنسي. إن دراسة الموضوع ستكون من خلال مثال.
مثال : خلال السنة (ن) قامت المؤسسة (س) بالعمليات التالية:
1 – شراء بضاعة كالتالي : بضاعة 5000
أمانة أغلفة( مدفوعة) 1000
سددت بشيك 6000
2– بيع بضاعة كالتالي: بضاعة 8000 تكلفتها 5000
أمانة أغلفة محصلة 500
تحصلت بشيك 8500
3– أرجعت كل الأغلفة إلى المورد ( عملية1) وتحصلت على 800 دج فقط بشيك نظرا لعطب أصاب الأغلفة.
4– أرجع العملاء كل الأغلفة ( عملية 3 ) إلى المؤسسة وسددت لهم 300 فقط بشيك وهذا نظرا لإرجاعها بعد التاريخ المتفق عليه.
والمطلوب : سجل العمليات أعلاه في يومية المؤسسة تبعا للجرد الدائم.
الحــــــــــــــل :
------------------------- 1 ------------------
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
4096 حـ/ موردون –أمانة أغلفة مدفوعة
512 حـ/ البنك
شراء بضاعة
---------------------- ---------------------
30 حـ/ مخزون بضاعة
380 حـ/ مشتريات بضاعة مخزنة
استلام المشتريات
-------------------- 2 ----------------------
512 حـ/ البنــــــــــــــك
700 حـ/ مبيعات بضاعة
4197 حـ/ عملاء- أمانة محصلة
مبيعات بشيك.
-------------------- -----------------------
600 حـ/مشتريات بضاعة مباعة
30 حـ/ مخزون بضاعة
تسليم المبيعات
-------------------- 3 ----------------------
512 حـ/ البنك
658 حـ/ أعباء أخرى للتسيير الجاري
4096 حـ/ الموردون-أمانة مدفوعة
استرجاع أمانة أغلفة
-------------------- 4 -----------------------
4197 حـ/ عملاء-أمانة محصلة
512 حـ/ البنك
758 حـ/ نواتج أخرى للتسيير الجاري
إرجاع أمانة أغلفة
5000
1000



5000



8500




5000



800
200



500





6000



5000



8000
500



5000




1000



300
200
ملاحظة: إن المخطط المحاسبي الفرنسي (والذي اعتمد في حل المثال أعلاه) استخدم مصطلح موردون- ديون خاصة بالأغلفة والمعدات الواجب إرجاعها وهذا عوض أمانة مدفوعة، كما استخدم مصطلح ؛ عملاء- ديون خاصة بالأغلفة والمعدات المعارة وهذا عوض أمانة محصلة.
لاحظ أننا سجلنا خسارة الأغلفة المتداولة في الحساب 658 ، أما الربح الناتج عن عمليات الأغلفة المتداولة فقد سجل في الحساب 758.
------------

[redamilevien]

شكرا اخي بارك الله فيك