- التثبيتات في شكل إمتياز
يعرف إمتياز الخدمة العمومية بأنه عقد يسند بموجبه شخص عمومي (مانح الإمتياز) إلى شخص طبيعي أو شخص معنوي (صاحب الإمتياز) تنفيذ خدمة عمومية على مسؤوليته لمدة محددة طويلة على العموم لقاء حق إقتضاء أتاوى من مستعملي الخدمة العمومية.
وقواعد المحاسبة في مجال إمتياز الخدمة العمومية تطبق على العقود التي تمت بصلة إلى الإمتياز مثل عقود الإجارة الزراعية.
والعمليات المتعلقة بالإمتياز تدرج في حسابات صاحب الإمتياز، غير أنها تكون على العموم مفصولة عن بقية عمليات صاحب الإمتياز تبعا لبنود الإتفاقية ولاحتياجات التسيير والإعلام.
واستعمال حسابات فرعية خصوصية سواء في مستوى حسابات الحصيلة أم في مستوى حسابات النتيجة غالبا ما يتيح هذا الفصل.
والتثبيتات غير المادية أو المادية الموضوعة موضع الامتياز من جانب مانح الامتياز أو من جانب صاحب الامتياز (الممنوح له) تدرج في الحساب 22، وتقسم عند الإقتضاء حسب نفس شروط التثبيتات المسجلة في 20 و21.
ويمكن أن يكون الحساب 22 كذلك موضع تقسيمات تسمح بفصل التثبيتات التي يضعها مانح الامتياز موضع امتياز عن التثبيتات التي يضعها صاحب الامتياز موضع امتياز، وذلك لأسباب يقتضيها التسيير الداخلي.
ومقابل قيمة الأصول المالية المطروح امتيازها مجانا من قبل مانح الامتياز يسجل في الجانب الدائن ضمن تقسيم فرعي للحساب 229 "حق مانح الامتياز" ويذكر في خصوم النتيجة(خصوم غير جارية).
يخصم الحساب 229 باعتماد الحساب 382 إهتلاك التثبيتات الموضوعة موضع امتياز كلما تمت الإهتلاكات المطبقة. وعند إنتهاء الإمتياز، يكون للحساب 229، كرصيد له باقي القيمة المحاسبية الصافية للتثبيتات الموضوعة موضع امتياز. وتتم تصفيته عند إرجاع الملك إلى مانح الامتياز في مقابل حسابات التثبيت والإهتلاك المعنية.
23- التثبيتات الجاري القيام بها
الهدف من هذه الحسابات هو إبراز قيمة التثبيتات التي ما تزال غير مكتملة في تاريخ إنتهاء كل سنة مالية وكذلك التسبيقات والمدفوعات على الحساب التي تقدمها الوحدة لأطراف أخرى من أجل إقتناء تثبيت ما.
وتصفى هذه الحسابات عندما يكون التثبيت جاهزا لوضعه الخدمة مع مقابل يتمثل في حسابات التثبيتات (الحساب 21).
لا يطبق أي إهتلاك على التثبيتات الجاري إنجازها، لكن وقوع خسارة في القيمة يجب إثباته إذا ما أصبحت قيمة التثبيت القابلة للتحصيل أقل من قيمته المحاسبية، نظرا لتغيرات التقدير الحاصلة.
والتثبيتات الجاري إنجازها تتوزع إلى مجموعتين:
- التثبيتات الناتجة عن أشغال طويلة المدة أو قصيرة المدة مسندة إلى أطراف أخرى
- التثبيتات التي تنشئها الوحدة بوسائلها الخاصة.
أ- التثبيتات التي يتم إقتناؤها لدى أطراف أخرى:
تسجل التثبيتات المسند إنجازها إلى أطراف أخرى والتي لم يتم الإنتهاء منها في نهاية السنة المالية، في شكل تثبيتات جار إنجازها في مقابل حسابات الأطراف المعنية (حسابات الطبقة 4) على أساس الفواتير أو كشوف حسابات أشغال تقدمها تلك الأطراف.
ب- التثبيتات التي تنشئها الكيان بوسائله الخاصة:
تسجل التثبيتات التي تنشئها الوحدة بوسائلها الخاصة والتي لم يتم الإنتهاء منها عند إنتهاء السنة المالية، في شكل تثبيتات جار إنجازها في مقابل حساب 72 "الإنتاج المثبت": بالنسبة إلى كلفة إنتاج العناصر الجاري إنتاجها (عقب تسجيل الأعباء في حسابات الأعباء المناسبة لحسابات الطبقة 6).
ج- التسبيقات والمدفوعات على الحساب عن إيصاءات تثبيتات:
تقيد التسبيقات والمدفوعات على الحساب لأطراف اخرى في إطار إقتناء تثبيتات في قسم فرعي للحساب 23 "تسبيقات ومدفوعات على الحساب مسددة عن إيصاءات" شريطة القيام في نهاية السنة المالية بتحويل تلك التسبيقات والمدفوعات على الحساب إلى الحساب 23 كي يظهر في الحصيلة تحت عنوان تثبيتات.
26- المساهمات والديون الدائنة المرتبطة بمساهمات
يتلقى هذا الحساب 26 في جانبه المدين كلفة إقتناء (أو قيمة الأسهام) سندات المساهمة وكذلك الديون الدائنة المرتبطة بتلك السندات.
وفي حالة سندات مسددة قيمتها الاسمية، فإن القيمة الكلية تقيد في الجانب المدين للحساب 26 المساهمات والديون الدائنة المرتبطة بمساهمات في مقابل حساب أطراف أخرى أو (الحساب المالي) فيما يخص الجزء المستدعى وفي مقابل قسم فرعي للحساب نفسه (الحساب 169) "التسديد الباقي المطلوب القيام به عن سندات مساهمة غير مسددة" فيما يخص الجزء غير المستدعى على أن تتم بعد ذلك تصفية هذا الجزء كلما تم تسديد المبالغ المستدعاة في مقابل الحسابات المالية.
وفي حالة بيع سندات المساهمة، فإن فوائض أو نواقص القيمة تسجل كمنتجات أو كأعباء (القسم الفرعي الحسابين 75 و65).
27- التثبيتات المالية الأخرى
تشمل التثبيتات المالية الأخرى (الحساب 27) ما يأتي:
- الحساب 271، السندات من غير سندات المساهمة، والسندات المثبتة لنشاط الحافظة التي لا تنوي الوحدة أو لا يسعها بيعها في الأمد القصير، وقد يتعلق الأمر بسندات تكابد إحتيازها المستديم أكثر مما ترغب فيه.
- الحساب 272، السندات التي تمثل حق الدين الدائن مثل حصص الأموال المشتركة الموظفة التي ينوي الكيان الإحتفاظ بها بشكل دائم.
- الحساب 273، السندات المثبتة لنشاط الحافظة: ونشاط الحافظة يتمثل بالنسبة على كيان ما في إستثمار كل أصوله أوجزء منها في حافظة سندات لكي تستمد منها في امد يطول أو يقصر، مردودية مرضية، ويمارس هذا النشاط دونما تدخل في تسيير الكيانات المحتازة سنداتها.
- الحساب 274، القروض التي هي أموال مسددة لأطراف أخرى بموجب أحكام تعاقدية تلتزم الوحدة بمقتضاها بأن تنقل إلى أشخاص طبيعيين أو معنويين استعمال وسائل الدفع لمدة معينة، فالديون الدائنة المناسبة للإيجارات المطلوب إستلامها في إطار عقد إيجار – تمويل هي بمثابة قروض.
- الحساب 275، الودائع والكفالات التي تشكل ديونا دائنة تماثل قروضا كذلك.
- الحساب 276، الديون الدائنة الأخرى المثبتة التي لا يمكن تصنيفها في الفئات السابقة.
- الحساب 279، عمليات التسديد الواجب القيام بها عن سندات مثبتة غير مسددة.
فهذه الأصول المالية يجب أن تكون في الأصل مقومة بالكلفة التي هي القيمة الحقة للمقابل المقدم أو المستلم لإقتناء الأصل المالي.
يجب أن يعاد تقييم جميع الأصول المالية بقيمتها الحقة بعد إدراجها الأصلي في الحسابات، باستثناء فئات الأصول الثلاث الآتية التي يجب إدراجها في الحسابات بكلفتها المهتلكة.
- القروض والديون الدائنة التي يصدرها الكيان والتي لا يحوزها لأغراض معاملات تجارية،
- التوظيفات المالية الأخرى المحدد اجل إستحقاقها والتي ينوي الكيان حيازتها إلى حين إستحقاقها، وتمتلك القدرة على ذلك،
- وكل أصل آخر ليس به سعر مسعر في سوق للأصول والذي لا يمكن تقدير قيمته الحقة بصورة صادقة.
وعند إقفال السنة المالية، تسجل الفوائد المترتبة وغير المستوفاة أجل إستحقاقها في أقسام فرعية ملائمة في الحسابات حسب نوعها.
تسجل تسديدات أصول مجموع هذه الديون المدينة أو الدائنة في الجانب الدائن لكل حساب من الحسابات المذكورة في مقابل الحسابات المالية.
28- إهتلاك التثبيتات
تقيد إهتلاكات التثبيتات في الجانب الدائن للحسابات 28 "إهتلاك التثبيتات" وهذه الحسابات تقسم إلى أقسام فرعية حسب نفس مستوى تفصيل الحسابات الرئيسية (20 و21) التي تتضمنها.
وفي المقابل، تسجل مخصصات الإهتلاكات كأعباء في الجانب المدين لحسابات المخصصات. وفي حالة بيع عناصر الأصول أو نزع ملكيتها أو زوالها المعوض عنه أو غير المعوض عنه (إسقاطه وإهماله) فإن حسابات الإهتلاكات ذات الصلة تحول إلى الحساب 20 أو 21 المعني. وتهتلك التثبيتات غير المادية على أساس مدة نفعيتها. ومدة النفعية هذه يفترض فيها عدم تجاوز 20 سنة، إلا إذا كانت هناك حالة إستثنائية ينبغي تبريرها في الملحق.
29- خسائر القيمة عن التثبيتات
يتم إعتماد الحساب 29، عند ثبوت خسارة في القيمة، بحسم حسابات التخصيص المتعلق (باستغلال)، أو الحسابات المالية أو الإستثنائية)، المعنية (الحسابات 68).
يتم إعادة تقويم حساب خسارة القيمة في نهاية كل سنة مالية بما يأتي:
- حسم حسابات التخصيص المناسبة عندما يزاد في مبلغ خسارة القيمة.
- إعتماد حساب من حسابات 78 (من نفس مستوى الحساب المستعمل للتخصيص) عندما يكون مبلغ خسارة القيمة منقوصا أو لاغيا (خسارة القيمة صارت كلها أو جزء منها غير ذات موضوع).
يذكر في الحصيلة المبلغ الصافي للتثبيتات بعد طرح الإهتلاكات وخسائر القيمة. وفي تاريخ بيع التثبيت، يسجل خسارة القيمة التي تم إثباتها سابقا في شكل إنخفاض لقيمة التثبيت حتى يمكن تحديد فائض القيمة أو ناقص القيمة المطلوب إثباته في حساب النتيجة.
الطبقة 3 – حسابات المخزونات والنشاط الجاري
هناك معياران للتصنيف على العموم في إطار مدونة حسابات المخزونات:
- الترتيب الزمني لدورة الإنتاج (التموينات، أثناء الإنتاج، الإنتاج المخزن، البضائع التي أعيد بيعها على حالتها).
- طبيعة الأصل المالي المخزن الذي يكون موضوع تقسيم ضمن كل وحدة حسب إحتياجلتها الداخلية للتسيير:
في المستوى المحاسبي، نأخذ بمبدأ الفصل بين:
- البضائع المقتناة لكي يعاد بيعها على حالتها (الحساب 30).
- المواد الأولية والتوريدات (الحساب 31) المقتناة من أجل تحويلها، والتي تدخل ضمن تكوين المنتجات المعالجة أو المصنوعة.
- التموينات الأخرى (الحساب 32) ومنها المواد القابلة للإستهلاك (321) والتوريدات القابلة للإستهلاك (الحساب 322) والتغليفات (الحساب 326) التي هي الجواهر والموضوعات التي تساهم في المعالجة وفي الصنع أو في الإستغلال دون أن تدخل في تكوين المنتجات المعالجة أو المصنوعة.
- ما يجري إنتاجه من السلع والممتلكات (الحساب 33).
- ما يجري إنتاجه من الخدمات (الحساب 34).
- المنتجات التي صنعتها الوحدة (الحساب 35) ومنها المنتجات الوسيطة (الحساب 351) والمنتجات المصنعة (الحساب 355)، والمنتجات المتبقية أو المواد المسترجعة (الحساب 358).
- المخزونات المتأتية من التثبيتات (الحساب 36) التي تشمل العناصر المفككة أو المسترجعة من النثبيتات المادية (وهذا الحساب يحسم منه ما يعتمد به حساب التثبيت المعني).
- المخزونات التي تراقبها المؤسسة ولكنها لا يحتازها ماديا عند إقفال السنة المالية: المخزونات المودعة أو المستودعة، والمخزونات السائرة في الطريق (الحساب37)
على أن إختيار طريقة المتابعة في المحاسبة الخاصة بالمخزونات (طريقة الجرد الدائم أو طريقة الجرد غير الدائم) يعود إلى قرار التسيير.
أ) الحوسبة في إطار الجرد التناوبي :
* تسجيل التموينات و البضائع المستهلكة :
1) و في هذه الفترة، يخصم من الحساب 38 المتعلق بـ "المشتريات المخزونة" مبلغ المشتريات و المصاريف الملحقة بالشراء بالتقييد في حساب موردين أو حساب خزينة.
و يقسم الحساب 38 وفق احتياجات الإعلام و التسيير، بحسب نفس التصور الخاص بالحسابات 60 "مشتريات مستهلكة" و الحسابات الأخرى للمخزونات c380 "البضائع المخزونة" و 381 "المواد الأولية و الموردات المخزونة" و 382 "غيرها من التموينات المخزونة".
2) و ينبغي، لدى اختتام الفترة، و بعد إجراء جرد خارج المحاسبة :
- الشروع في إلغاء المخزونات الموجودة في بداية الفترة : التقييد في حسابات 30 "البضائع" و 31 "المواد الأولية و الموردات" و 32 "غيرها من التموينات" بالخصم من حسابات 60 الموافقة (حسابات المشتريات المستهلكة).
- تصفية الحسابات 38 "مشتريات مخزونة" بالخصم من الحسابات 60 "مشتريات مستهلكة" (600 مشتريات بضائع، 601 مواد أولية، 602 غيرها من التموينات).
- معاينة مخزونات نهاية الفترة المخصومة من حسابات المخزونات (الحسابات 30،31، 32) بالتقييد في حسابات 60.
* تسجيل المنتجات المصنوعة أو الجاري صنعها :
1) أثناء الفترة لا تسجل أية كتابة خصوصية في الفصل 3 (العناصر اللازمة للإنتاج تسجل في حسابات الأعباء حسب الطبيعة).
2) و في نهاية الفترة، و بعد إجراء جرد خارج المحاسبة، ينبغي، كما هو الشأن بالنسبة لتسجيل التمونيات و البضائع المستهلك.
الشروع في إلغاء مخزون بداية الفترة :
التقييد في حسابات 33 "أثناء إنتاج السلع"، 34 "أثناء إنتاج الخدمات" و 35 "مخزون المنتجات" بالخصم من حسابات 72 "الإنتاج المخزون أو المنتقص من المخزون" الموافقة.
- معاينة مخزون نهاية الفترة بالخصم من حسابات المخزونات و التقييد في حسابات 72 الموافقة.
ب) الحوسبة في حالة الجرد الدائم :
تتيح طريقة الجرد الدائم المتابعة المحاسبية للمخزونات و تساعد على التحديد السريع لوضعية الحسابات الدورية. كما تسمح هذه الطريقة فيما يتعلق بالمنتجات التامة الصنع، بإجراء تناظر مباشر بين كلف المخزونات المبيعة و العائدات المتعلقة بها.
* تسجيل التموينات و البضائع المستهلكة :
1) أثنـاء الفتـرة :
يخصم من الحسابات 38 "المشتريات المخزونة، مبلغ المشتريات و المصاريف التكميلية للمشتريات بالتقييد في حساب الموردين أو حساب خزينة مثلما هو الشأن في إطار جرد تناوبي.
تعمل حسابات المخزونات (30 مخزونات البضائع، 31 المواد الأولية و الموردات، 32 غيرها من التموينات) تعمل بمثابة حسابات مخزن : تخصم منها المواد المودعة في المخزن بالتقييد في الحساب 38، و تقييد السلع التي تخرج بالخصم من الحسابات 60، المشتريات المستهلكة (600 سلعة مستهلكة، 601 المواد الأولية و 602 غيرها من التموينات).
2) في نهاية الفترة :
و بعد التحليل، تسجل الفوارق المحتملة بين المخزون المادي المقدر بشكل خارج عن المحاسبة و بين المخزون المدرج في خصم حسابات المخزونات 30، 31ن 32، 35، وذلك لرفع مبلغ هذه الأخيرة إلى القيمة المثبتة في الجرد المادي.
تثبت الفوارق المبررة و التي ينظر لها على أنها عادية، تثبت في مقابل الحسابات 60 أو 72، و تسجل الفوارق الأخرى في 657، أعباء التسيير الاستثنائية العادية، أو الحسابات 757 منتجات استثنائية من عمليات التسيير.
* تسجيل المنتجات المصنوعة أو الجاري صنعها :
1) أثنـاء الفتـرة :
تعمل حسابات المخزونات (35 "مخزونات المنتجات" و احتماليا حسابات 34 "خدمات في طور الإنتاج" و 33 "سلع في طور الإنتاج" تعمل بمثابة حسابات مخزن، تخصم من حسابات السلع المدرجة في المخزن بالتقييد في الحسابات 72 "إنتاج مخزون أو منتقص من المخزون و تقيد في السلع المخرجة بالخصم من ذات الحسابات 72.
2) و في نهاية الفترة، بعد التحليل، تسجل الفوارق المحتملة بين المخزون المادي، المقدر بشكل خارج عن المحاسبة، و بين المخزون المدرج في خصم الحسابات 33 أو 34 أو 35 في المحاسبة، لرفع مبلغ هذه الحسابات إلى القيمة المثبتة في الجرد المادي. كما يسجل بوجه عام هذان الزيادة و النقص في الجرد في الحساب 72 "إنتاج مخزون أو منتقص من المخزون".
ج) تدرج المخزونات المستودعة أو الجاري توصيلها، تدرج في المحاسبة في حساب 37 "مخزونات في الخارج" إلى أن يتم تسلمها لدى مغازات الكيان أو إلى نهاية العملية (في حال إيداعها للبيع).
و في نهاية الفترة، و إذا لم تجر تصفية الحساب يعد الكيان بيانا مفصلا يتضمن المخزونات الموافقة.
د) و لدى تشكيلها تقيد خسائر قيمة المخزونات في الحسابات 39 التي أنشئت وفق طبيعة العناصر المخزونة :
- خسائر قيمة مخزونات البضائع.
- خسائر قيمة مخزونات المواد الأولية و الموردات
- خسائر قيمة غيرها من التموينات.
- خسائر قيمة مخزونات محسوم الإنتاج
- خسائر قيمة مخزونات المنتوجات
و في المقابل، تخصم حسابات الإعتماد المعنية.
و يعاد تعديل حساب خسائر القيمة الخاصة بطبيعة كل العناصر المخزونة، في نهاية كل سنة مالية بـ :
- الخصم من حسابات الاعتمادات الموافقة إذا رفع مبلغ الرصيد.
- التقييد في حساب 78 (بنفس مستوى الحساب المستخدم للاعتماد) و إذا كان مبلغ الرصيد مخفضا أو ملغى (إذا أضحت خسارة القيمة كليا أو جزئيا بدون موضوع).
يورد مبلغ المخزونات الصافي، بعد طرح خسائر القيمة، يورد في الحصيلة.
تسقط أرصدة الحسابات 39 بخفضها من مبلغ المخزونات المعنية عند إخراج المخزونات من الأصل.
الصنف 4 : حسابات الغيـر
40 * الموردون و الحسابات الملحقة
تورد تحت الحساب 40، الديون و تسبيقات الأموال المرتبطة باقتناء السلع أو الخدمات.
و حسب الحاجة، تفتح تفرعات في الحساب 40 كما يأتي :
- 401 "موردو مخزونات خدمات"
- 403 "موردون و سندات للدفع"
- 404 "موردو المنقولات"
- 405 "موردو منقولات، سندات للدفع"
- 408 "موردو فواتير لم تستلم"
- 409 "موردو مدينون : تسبيقات و دفعات على حساب rrr للحصول و غيرها من الديون.
يقيد في الفرع 401 من حساب 40 "موردو المخزونات و الخدمات" مبلغ فواتير شراء البضائع أو تأدية الخدمات بالخصم من :
* الحساب 38 بالنسبة للمشتريات المخزونة
* الحسابات المعنية من الصنف 6 (مبالغ خارج الرسوم ممكنة الاسترجاع) بالنسبة للمشتريات غير المخزونة أو الخدمات.
* فرع الحساب 44 "الرسم على القيمة المضافة ممكنة الحسم" بخصوص مبلغ الرسوم الممكن استرجاعها.
- يخصم بالتقييد في :
* حساب خزينة عند الدفوعات التي يقوم بها الكيان لصالح مورديه.
* حساب من الصنف 3 (38)
* حساب من الصنف 6 بمبلغ الأرصدة التي تم تلقيها بمناسبة عودة البضائع إلى الموردين أو التخفيضات أو التنزيل أو الإنقاص المحصل عليها (و الحساب المعني بالرسم على القيمة المضافة).
* حساب "موردو سندات للدفع" (تفرع الحساب 40) أثناء قبول كمبيالة أو تسليم سند لأمر. يسدد الحساب 403 "موردو سندات للدفع" بالتقييد في حساب خزينة أثناء تسوية السند.
يقيّد في الجانب الدائن من الحساب 408 "مورّدو الفواتير غير المبلّغة" عند قفل السنة المالية، مبلغ الفواتير المرتبطة بالفترة المقفلة والتي لم تُبلّغ، مع احتساب الرسم على القيمة المضافة، والتي يكون مبلغها معروفا بما فيه الكفاية وقابلا للتقدير، بواسطة القيد في الحسابات المدينة من صنفيْ 4 (رسوم قابلة للاسترجاع) و6.
ويقيد في الجانب المدين من الحساب 409 "مورّدون مدينون: تسبيقات ودفعات مدفوعة على الحساب ، تخفيضات وتنزيلات وانتقاصات، وغيرها من الديون" عند قفل السنة المالية، مبلغ المستحقات المرتبطة بالفترة المقفلة والتي لم يتم تبليغها، مع احتساب الرسم على القيمة المضافة، والتي يكون مبلغها مؤكدا وقابلا للتقدير بما فيه الكفاية ، بواسطة القيد في الحسابات الدائنة من صنفيْ 4 (رسوم واجبة الدفع) و6.
يجب أن ترد التسبيقات والدفعات على الحساب المدفوعة بناء على طلبيات التثبيتات في الموازنة تحت عنوان: تثبيتات جارية، وليس تحت عنوان المورّدين. وبناء على ذلك تكون هذه التسبيقات والتثبيتات عموما محتسبة ضمن الحساب 238 " تسبيقات ودفعات على الحساب مدفوعة بناء على طلبيات التثبيتات" وليس في الحساب 49.