- المبحث الثالث: أدوات مراقبة التسيير
- إن أي وظيفة تسييرية لابد أن تقوم على أدوات تمكنها من أداء مهامها كما هو منوط به و وظيفة مراقبة التسيير بدورها تعتمد على عدد من الأدوات منها الموازنة التقديرية، لوحة القيادة و محاسبة التسيير ستقوم بعرضها .
- المطلب الأول: الموازنة التقديرية
- إن تطبيق نظام الموازنة التقديرية في المؤسسات اختياري إلا أن المؤسسة تهتم بهذا النظام لأنه ضروري كأداة من أدوات متابعة تنفيذ خطة التنفيذ الاقتصادية و كأداة ضرورية لربط موازنة الدولة بموازنة المؤسسات و تعبر التقنية الأكثر تطبيقا في المؤسسات و قد اهتمت أمريكا بنظام الموازنة التقديرية في العشرينات من هذا النظام في أوروبا بعد الحرب العالمية 2 و قد استعملته بريطانيا في مجال القانون العام، ثم في فرنسا في الخمسينات و هذا نتيجة لظهور المؤسسات ذات الحجم الكبير. و يعتبر التسيير التقديري دراسة لتقنيات التقدير و مراقبة التسيير في المؤسسة و هذا بالاعتماد على التوقعات التي تأخذ بعين الاعتبار القيود و الامكانيات الداخلية و الخارجية في المؤسسة و هذا الجزء من عملية التخطيط.
- الموازنة عبارة عن تقديرات للوحدات الفيزيائية و النقدية من النتائج المنتظرة من نشاطات المؤسسة و كذا الوسائل المستخدمة لذلك هي " وصف دقيق للأهداف الكمية المعبرعنها بشكل نقدي و المرفقة بشكل زمني و هي كذلك الترجمة النقدية لبرامج المعلنة المرتبطة لمختلف المراكز المسؤولية و التي توضح لكل مسؤول الأهداف المرغوب فيها و الوسائل اللازمة لذلك خلال فترة زمنية
- تمنح الميزانية معلومات مالية ضرورية، و لا تكون عملية إلا إذا اكتملت بمتابعة مخططات النشاط
- 1- مراحل إعداد الموازنة التقديرية
- المرحلة الأولى: تحضير هيكل الموازنة: في هذه المرحلة تقوم الإدارة العامة بإرسال مختلف مراكز المسؤولية هيكل الموازنة الذي يحتوي على العناصر التالية:
- افتراضات الاقتصاد الكلي للسنة ن +1 ( تطور معدلات الفائدة، مؤشرات الاقتصاد الكلي.........)
- تذكير بالتوجيهات الاستراتيجية المحددة من طرف الإدارة
- معلومات حول تنفيذ إجراء الجدول الزمني المتبع، المسؤولية..
- المرحلة الثانية: إنشاء ميزانية أولية
في كل مركز مسؤولية هذه المرحلة مطالب يتحضير لإقتراحات تخص مستوى النشاط الذي يقع التوصل إليه و الامكانيات اللازمة لذلك، نذكر على سبيل المثال لإقتراحات الوكالة يمكن أن تخص:
• مستويات النشاط والموارد
• التقديرات الوظيفية
• طلبيات كراء الموارد التي تخص المشاريع الاستثمارية الجديدة
المرحلة الثالثة: تدعيم الميزانية الأولية عندما تحضر الميزانية الأولية و تحول إلى مصلحة مراقبة التسيير، هذه الأخيرة تقوم بإجراء تدعيمها ثم تقوم بتحضير تنبؤات احالات المالية الأساسية للبنك للسنة ن+1 ( حسابات نتائج و الميزانية التنبؤية ) يجب ضمان الانسجام بين الميزانيات الأولية لمراكز المسؤولية مع الأهداف و الفرضيات الاقتصادية المحددة من طرف الإدارة العامة
المرحلة الرابعة: مناقشة الموازنة: تعقد اجتماعات بين الإدارة العامة و مراكز المسؤولين من أجل التوصل إلى اتفاق حول أهداف النشاط، موارد، التكاليف، الاستثمارات التي سيتم العمل على تحقيقها، هذه الاجتماعات تتم عامة بواسطة مصلحة المراقبة التسيير التي تلعب دور الإدارة في إجراء الموازني.
المرحلة الخامسة: التصديق على الموازنة: تختم الموازنة في هذه المرحلة بالنسبة لكل نشاط ( شبكة، مالية ، علاقات دولية....................) بالنسبة لكل وظيفة ( إعلام آلي، مصلحة العمال.......) ترسل الموازنة ليتم عرضها أمام مجلس الإدارة من أجل المصادقة عليها.
أهمية الموازنة التقديرية: الموازنة توفر معلومات ضرورية:
• للمسؤولين الماليين: الذين يجب عليهم ترقيم القيم
• للمسيرين: يجب عليهم الاستعانة بتركيبة متنوعة من النشاطات
• للعمال: الذين يلتزمون بأهداف البيع أو يتلقون مهمة الاستعمال الحسن للموارد المالية من خلال أداة الموازنة يتم تحسيسهم المالية لاختيار التقني للتعرف على الأسلوب الموجود من أجل الفعالية و حماية المؤسسة.
و مع ذلك يجب أن تكون كل ميزانية الناتجة عن مخطط النشاط الذي يكيف من خلال الفرضيات المتوقعة و يتبع النقط للترجمة المالية و المحاسبية و لكن يمكن أن ينتج عنه خطر إخفاء الأعمال الحقيقية أو ظهور انحرافات لذلك يجب معرفة الفوارق الأولية التي تشرح فوارق الميزانية.
إن هذه الخطوة جد تقليدية حتى تكون الفعالية يجب عليها مراعاة ثلاث شروط:
• إظهار الفوارق الموجودة
• السماح بالتعرف على أسبابها
• تعريفها لمن يستطبع التعرف على نتائجها- أو للمسؤولين عليها
• الشرط الأول: يفترض تسجيل إلتزامات إذا يقوم من جهة إلى وضع النظام لمتابعة عدم التطابق على نقطتين على أساس المحاسبة العامة
• لأن المخزونات تكون مقيمة إلزاما على أساس التكلفة المعادية
• لأن فوارق تنسب إلى نتيجة
• الشرط الثاني: ( التعرف على أسباب الفوارق يلزم وجود فوارق بقدر أكبر من فرضيات الموازنة، يفترض هذا عموما أن تركيبة المراقبة تأخذ نفس شكل الميزانية
• الشرط الثالث: العمل على إظهار الفوارق في مكان وجود المسؤوليات المعينة و هذا ما يفترض تحليل دقيق للمسؤوليات
• ( هذه النقطة تصبح مركزية من أجل إعداد لوحة القيادة )
• إن مراجعة هذا الشرط يتطلب إجراءات ( مخطط المحاسبة للمؤسسة)
• مطابقة لطبيعة المنطقة نفسها ( هيئات، مهام، قواعد). لكن من جراء هذا، عمل نظام المحاسبة يتضمن إجراءات صارمة و معقدة في الغالب كما يوجد احتمال من أجل العمل على إظهار من وقت لآخر في وحدة للفروقات التي تتحمل مسؤوليتها
• يجب إذا وضع مبدأ أساسي يتمثل في المناقشة الدقيقة للفوارق بين المسؤولين و العاملين و التسلسل مع التعليق من مراقب السير، يجب عليها في نفس الوقت ضمان الاستعمال الفعال للنطام المتابعة و التخلص من أعمال منحرفة بالترقيم الميكانيكي للفعاليات يجب أن نتفتح على:
• قرارات صحيحة.
• ترقيم نتائجهم بطريقة تسمح بمراقبة لاحقة (بعدية)
• تقييم التأثيرات المستقبلة لأخطاء مسجلة و قد أوضحت تحقيقات أمريكية (1980yttner et torches )
• إن للمؤسسة تحديدات كبرى مرتبطة بمؤشرات مالية هي:
• تساعد قليلا في التنبؤ بالفعاليات الاقتصادية
• حد الملائمة للتصرفات المحصورة
• تصاب بالشلل عند حصول تحولات كبيرة جد مركبة و بعيدة عن معطيات النشاط
• جد مرتبطة بالمهام.
نلاحظ أن هذه القائمة توضح أكثر من التحديدات التي تخص جزء مهم من النقاط الأساسية التي تعرف فعالية نظام مراقبة التسيير، نصل هنا إلى حدود مراقبة الميزانية كأداة مساعدة في القرار
أداة كهذه ضرورية لمراقبة التخطيط في الأمد القصير غير أنها لا تكفي لأن كما سوف نأكد أن اتخاذ القرار يفرض:
-معلومة مستمرة
- معطيات مسبقة
- مؤشرات قليلة
- أساليب مختلفة في غالب الأحيان هي تقنية أكثر من مالية.
3- حدود الموازنة التقديرية: تستطيع وصف كل نظام القيادة مميز من خلال المدخلات التي انطلاقا منها تشغل المعدات بحيث تسمح بالحصول على المخرجات المرغوبة.
الأهداف مكيفة من خلال العوامل الضرورية للنجاح على مستوى موضوع الخلاف نستطيع عادة أن نشير إلى:
-النشاط على المدخلات
-التحكم الاقتصادي في المعدات
-استعمالها بطريقة رشيدة
من المهم أن نلاحظ أن هذه المقارنة ليست من النموذج الاقتصادي التقليدي (المدخلات، التكاليف، المخرجات، المبيعات أو المنتجات)
نستطيع تنظيم من خلال مهمة نظام المراقبة و ليس من خلال الأهداف المالية لهذا السبب بالذات إذا كانت الميزانية أداة ضرورية لا يمكن أن تكون الوحيدة المستعملة من طرف نظام المراقبة، نعلم أن نظام القيادة هو تحت المراقبة إذا استطاع القائد (المسير) تحريكه في الاتجاه المطلوب و لملأ الوصول إلى الأهداف المخططة، مكيف من خلال فرضيات ثوابه تؤثر على المدخلات، المعدات، المخرجات و يمكن الإشكالية التي يجب على القائد مواجهتها:
القيادة تفرض إذا مؤشرات تدعم وضعية ثوابت المدخلات، المخرجات، و العلاقات التي تقابلها، في هذه الحالة الثوابت، المدخلات، المخرجات، المعدات، و الأهداف تخضع لديناميكية مزدوجة دورية و زمنية:
- تطور دوري يستطيع التأثير على الثوابت و المدخلات، جاهزية الإمكانيات ( يد عاملة موسمية، تغيرات الخزينة، التوقعات الضرورية للمعدات)
- فترات في الغالب مختلفة موجودة بين:
• أثر تغيرات الثوابت غير الملتحم فيها على المدخلات ( مثل انحفاظ القدرة الشرائية للعائلات، أثر الطلب على السيارات، و حتى على الإمكانيات و/أو المخرجات)
• تنويع المدخلات و تنويع تفاعل الإمكانيات ( تراجع الطلبات غير الموجهة مباشرة للإنتاج " طلبيات الإنتاج"
المطلب الثاني: لوحة القيادة
• لوحة القيادة هو نظام معلومات يسمح بمعرفة باستمرار و بسرعة كبيرة المعلومات الضرورية لمراقبة سير المؤسسة و يسهل بذلك عمل المسؤولين.
1- تعريف لوحة القيادة:
• حسب "M.Y. le golvon " لوحة القيادة هي مجموعة من المؤشرات تسمح بمتابعة تطور النتائج لـ: السياسة، لمخطط أو لنشاط إذا لوحة القيادة تسمح بتسجيل النتائج الحقيقية و مقارنتها بالمعايير.
• هي نظام للمعلومات يسمح بالمعرفة السريعة للمعطيات الضرورية لمراقبة سير المؤسسة في المدى القصير و تسهيل المسؤوليات فيها.
2- أدوات لوحة القيادة: لوحة القيادة مجموعة من المؤشرات تسمح بالنظرة الكاملة و الشاملة حول التسيير: هذا ما يتطلب من توضيح الأدوات التي تبين هذه المؤشرات:
• أ- النسب: هي عبارة عن علاقات حسابية بين مجموعتين أو عنصرين ماليين أو كميين و التي يجب اختيارها بعناية من أجل متابعة تطور المؤسسة.
• إن النسب أداة مفيدة يمكن أن تحدد المحلل إذا استخدمت و فسرت بعناية، كما تساعد على معرفة المؤسسة معرفة أدق باكتشاف عيوبها، و لكن لاستعمال النسب يفترض:
• اختيار نسب متجانسة
• اختيار نسب ذات معنى أي أن تعبر عن الاحتياجات الحقيقية للمؤسسة
• لابد أن تكون بسيطة و سهلة الاستيعاب حتى تؤدي دورها التقييمي و القيادي
ب- التمثيل النيابي: هو عبارة عن أشكال هندسية معبرة لبعض النسب أو الجداول و هذه الأداة أكثر تعبيرا على حالة تطور المؤسسة
3- إنشاء لوحة القيادة: هناك خمسة مراحل لإنشاء لوحة القيادة:
ا- الهيكل التنظيمي للتسيير: كل عنصر من لوحة القيادة ينسب إلى مسؤول
ب- البحث عن مفاتيح التسيير: هي العناصر التي تشترط الوصول إلى النتائج و تحقيق أهداف المؤسسة. للبحث عن مفاتيح التسيير يوجد مبدأين:
-كل مركز مسؤولية له مهمة و أهداف خاصة
- الأهداف الأولية تستطيع أن تترجم إلى مؤشرات
ج- اختيار مؤشرات لوحة القيادة: المؤشر هو معلومة مرقمة و مختارة لتنفيذ مهمة ما، هذه المؤشرات هي: هادفة، سريعة وتسهل عملية الحصول على معطيات، ملتحمة.
د- جميع المعلومات: * إنشاء قائمة المعلومات الضرورية
* التأكد من الوجود الفعلي لهذه المعلومات
* البحث و جمع المعلومات اللازمة و الناقصة
* وضع الاختيار النهائي و تسجيله في دفتر الأعباء
• ج- البناء النهائي للوحة القيادة:
• تقديم شكل لوحة القيادة: سنقدم شكلا للوحة القيادة لمسؤول تجاري:
الجدول (1): لوحة القيادة
تذكير ن-1 المؤشرات فترة الملاحظة جمع الملاحظة فترة الهدف جمع الهدف
مؤشرات اقتصادية
رع الصافي (إجمالي، على عائلة منتوجات على زبون على القطاع)
معدل التخفيض
حصة السوق (إجمالي، على القطاع)
مؤشرات مادية
الكميات المباعة الإجمالية (وحدات)
قطاع، على المنتوج
زبائن جدد
طلبيات، دفتر الطلبيات
عدد الشكاوي الآتية
مؤشرات
المحيط (مؤشرات تطور المشتريات، المبيعات)
تطور مزيج المنتوجات
متابعة المنافسة
مؤشرات بشرية
فعالية تشغيل، استقالة، قسط مدفوع
-حدود لوحة القيادة:
- جداول القيادة تسجل دائما من جهة نظر تحليلية للمؤسسة.
- الاستعانة بلوحات القيادة تتطلب تخفيضات في الوسائل المستعملة و ذلك باحترام بعض فعاليات القياس.
- مدة لوحة القيادة تكون حسب طبيعة نشاط القياس.
- مقياس الفعالية مصدوم دائما بتصرف منحرف للمثلين إذ يقومون بمعالجة الأسئلة المضيئة من طرف المؤشرات.
- إن استقراري المؤسسة تحتم على المسؤولين التحكم الأمثل في عملية التسيير، و أحسن طريقة لتحقيق تلك الحتمية تتمثل في تفويض قائدي المؤسسة لسلطاتهم إلى مساعديهم عبر كافة مراكز المسؤولية في وقت معين و قياس الانحرافات بالمقارنة مع الوضعية التنبؤية.
المطلب الثالث: محاسبة التسيير
ستعد محاسبة التسيير تقنية لمعالجة المعلومات المتحصل عليها من أجل الوصول إلى نتائج يتخذ على ضوئها مسيرو المؤسسة القرارات المتعلقة بنشاطهم، و تسمح بدراسة و مراقبة المردودية و تحديد فعالية تنظيم المؤسسة، كما أنها تسمح بمراقبة المسؤوليات سواء على مستوى الإدارة كما تعتبر أداة ضرورية لتسيير المؤسسة حسب " E.COHEN " محاسبة التسيير تهدف إلى تحديد تكلفة منتوج، خدمة، لطلبية أو عموما لنشاط في المؤسسة أو لمنظمة
إذن هذه المحاسبة تتركز في حساب و متابعة التكاليف عن طريق التحليل.
1-مهام محاسبة التسيير: في بداية القرن قام اقتصادي أمريكي اسمه J.M. CLARK
بتحديد عشرة وظائف لمحاسبة التسيير موضحة في اللائحة التالية (2):
1/ المساعدة على تحديد سعر عادي أو مقنع لمبيعات المؤسسة
2/ تساعد على تثبيت حد لتخفيضات الأسعار.
3/ تحديد المنتوجات التي تحقق عائد و المنتوجات المحققة للعجز
4/ مراقبة المخزونات
5/ تحديد قيمة المخزونات
6/ اختيار فعالية مختلف المناهج
7/ اختيار فعالية مختلف المصالح
8/ كشف الخسائر، التبذير و الاختلاس.
9/ فصل تكلفة النشاط الثانوي عن تكلفة الإنتاج
10/ فصل ضمان التنسيق مع الحسابات المالية
من خلال هذه للوظائف يتضح أن المؤسسة تقوم بتعيين، توزيع و استهلاك مواردها.
إذا فهي تقوم بتحليل التكاليف و بشكل مختصر فهم و تفاؤل بالنتائج، فإذا قمنا بتجميع مواضيع لائحة CLARKيقدر أن هذا التحليل ضروري من أجل:
التسعيرة: تحدد بشكل حر في السوق أي حسب العرض و الطلب لكن المشكل يتمثل في احتواء تكلفة منتج أو خدمة مباعة أقل من سعر البيع. فالأولوية تكون لفهم كيف تكون التكاليف من أجل تخفيضها على تحميلها للزبائن.
تقييم المخزونات: الذي بشرط حساب النتيجة المحاسبة، تحديدها في الواقع يشترط تقريب استهلاكات الفترة و مجموع نسخ السجل المحاسبي، ثم بيعها أولا. هل هي تقريب استهلاكات الفترة و مجموع نسخ السجل المحاسبي، ثم بيعها أولا هل هي موجودة كإنشاء مخزون المنتجات حيث القاعدة تقول ن المنتجات تكون مقيمة حسب تكاليفها و يجب تحديدها
قياس فعالية المنتجات: المسار و الهيئات، من أجل إعلام المسؤولين عن تسييرهم. هذا يبقى على المدى البعيد الشيء المهم لمحاسبة التسيير
تأييد المراقبة الداخلية: بالمعنى الكلاسيكي لرقابة الموارد و احترام التعليمات المفروضة، حيث متابعة الموارد تحد من أشكال الاحتيال و التبذير
هذه الأهداف الأربعة ما أسنده تايلور لمحاسبة التسيير عندما قال سنة 1895 بأن:
"المعلومة المحاسبية مطابقة و متوفرة في الوقت المرغوب". فحسب نظرة مهام محاسبة التسيير هي:
*تحديد التكاليف الكلية للمنتوجات النهائية و قيد التنفيذ شهريا.
*تقييم الفعاليات بإنتاج الميزانيات و حسابات النتيجة شهريا في شكل يسمح " للخزينة بمكافأة فرع النشاط أو معاقبته"
*تثبت الأسعار بإنشاء حساب النتيجة شهريا لكل منتوج و الذي يسمح أيضا للمصلحة التجارية باختيار باختيار الطلبيات الأكثر عائد و ترك الأخرى للمنافسين
*تسجيل الخصوم من أجل الحد من سرقة الأموال و السماح للمستعملين بمعرفة المتهمين المتوقعين.
نجد فيما بعد هذه الخطوة عند ( ( Dimailha
مؤسس العرف الفرنسي لحساب التكاليف "معرفة التكاليف تمثل لنا في الأول قيمة للإرشاد التقني، فهي لا تستعمل فقط في تثبيت سعر البيع. لكن نريد أن تسمح لنا بتقييم سير المصنع، قيمة تصرفات الإنتاج، التطورات التقنية التي نمت الاقتصاديات التقنية أو الإدارية للإنجاز في التسيير.
كذا أيضا أفكار مشابهة في نموذج "Dear den " بروفيسور
في مراقبة التسيير في جامعة – HARVARD- الذي بعد أربعة وظائف لمراقبة التسيير ( Dear den . 1963 ):
• تعيين تكاليف لإنشاء حالات مالية دوريا
• تسهيل مراقبة التسيير
• حساب تكاليف المنتوجات
• تساعد على دراسات خاصة.
قبل (في 1999) التركيز على المحاسبة المالية استعادة مخططات المحاسبة تعداد مثل مخطط المحاسبة العام 1982 PCG فيما يخص " المحاسبة التحليلية الاستغلال" .
" المحاسبة التحليلية للاستغلال هي نموذج لمعالجة المعلومات حيث تتمثل أهدافها الأساسية:
من جهة: - معرفة تكاليف مختلف مهام المؤسسة
- تحديد قواعد تقييم بعض عناصر ميزانية المؤسسة
- شرح النتائج بحساب تكاليف المنتوجات و الخدمات من أجل مقارنتها مع سعر البيع لها
من جهة أخرى: - القيام بتنبؤات للتكاليف و منتوجات الاستغلال
- معاينة الانجازات و شرح الفوارق الناتجة عنها مثل مراقبة التكاليف و الميزانيات
بشكل عام تقوم بتوفير كل العناصر الضرورية من أجل تسهيل عملية اتخاذ القرار
محاسبة التسيير يجب أن تتوفر احتياجات من تسيير المؤسسة، و تظهر صعوباتها في الجانبين التطبيقي و النظري:أ*- الجانب التطبيقي: يجب ضمان مصداقية محاسبة التسيير، إذ أن الترابط مع أرقام المحاسبة المالية كما يجب أيضا تنوع المعلومات.
الجانب النظري: بما أن محاسبة التسيير في خدمة قرارات المسيرين يمكننا إذا تقديم تقنياتها دون اقتراح في نفس الوقت وصف لأنواع القرار للتوضيح
2-احتياجات المسيرين:
البحث عن معلومات جيدة: الحساب الجيد هو حساب عملي لأنه يجيب عن التوقعات إذا كانت موجودة، ويكون:
- جد نادرة لأنه واجب و مفروض على المؤسسة
- غالبا لأن القرار يجب توضيحه و ذلك من خلال تحليل التكاليف
مسار التسيير: يمكن أن يعرف من خلال الزمن (الوقت): قبل النشاط، خلال النشاط، الضبط، تقييم الفعالية من أجل استخلاص الدروس المفيدة. هذه المراحل تكون مسماة على التوالي بالنسبة لكل واحدة حسب الغاية (تحديد الغايات)، القيادة، التقييم الأولي.
رهانات القرار: النماذج المستعملة عادة ترتكز على ترتيب ثلاثة مستويات للقرارات و النشاطات التي تتدخل في المؤسسة. (الإستراتيجية، التكتيك، التي تميل على أفق محدود و في محيط معطى.
خاتمة الفصل
إن قيام مراقب التسيير بالدور الموكل له لابد أن تتوفر فيه مجموعة من الشروط و الخصائص و التي تجعل منه إنسانا نادرا بحيث يملك عدة مزايا في نفس الوقت، الإلمام بتقنيات المحاسبة و القدرة على التنسيق و الاتصال ....... و من جهة أخرى لابد من توفر مجموعة من المصالح الوظيفية التي توفر له المعلومات اللازمة و من أجل تسهيل القيام بالدور المطلوب منه مثل محاسبة التسيير إذ أنها تساعد على تحديد مشاكل التكلفة و المردودية و الموازنة التقديرية من أجل تحديد التكلفة الكمية للمخططات المستقبلية و في الأخير فإن مراقب التسيير مكلف بمساعدتهم في الحصول على هذا التحكم من خلال وضعه للوسائل اللازمة.